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作者：王如僧律師，稅務(wù)訴訟律師，原則上只辦涉稅案件

一、增值稅稅收客體有沒有產(chǎn)生，是納稅人有沒有納稅義務(wù)的關(guān)鍵

根據(jù)量能征稅原則，稅收的客體分為財(cái)產(chǎn)的獲取、財(cái)產(chǎn)的持有、財(cái)產(chǎn)的支出。以財(cái)產(chǎn)的獲取作為客體的稅種是企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅；以財(cái)產(chǎn)的持有作為客體的稅種，是包括房產(chǎn)稅在內(nèi)的各種各樣的財(cái)產(chǎn)稅；以財(cái)產(chǎn)的支出作為客體的稅種是增值稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅。

稅收客體回答了對什么征稅這個(gè)問題。只有客體產(chǎn)生了，國家才享有對納稅人征收稅款的權(quán)利，納稅人才負(fù)有向國家繳納稅款的義務(wù)。

既然增值稅是以財(cái)產(chǎn)的支出，來表彰納稅人的稅收負(fù)擔(dān)能力的。這說明沒有支出，就沒有繳納增值稅的義務(wù)；支出越少，繳納的增值稅就越少；支出越多，繳納的增值稅就越多。

根據(jù)這個(gè)法理，增值稅實(shí)際上的納稅人應(yīng)該是財(cái)產(chǎn)支出方。可是，基于征管效率方面的考慮，稅法規(guī)定，與財(cái)產(chǎn)支出方相對應(yīng)的、受領(lǐng)財(cái)產(chǎn)的那一方作為納稅人。然后，由該方將這個(gè)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給財(cái)產(chǎn)支出方。這也就是為什么人們常說增值稅是間接稅、轉(zhuǎn)嫁稅的原因。

如果僅是簽訂了買賣合同，那怕買賣合同是成立、有效的，由于增值稅的稅收客體在這個(gè)時(shí)候還沒有產(chǎn)生。在這個(gè)時(shí)候，銷售方納稅人并沒有申報(bào)、繳納銷項(xiàng)稅額的義務(wù)，購進(jìn)方納稅人也沒有抵扣的權(quán)利。

在現(xiàn)實(shí)生活中，很多時(shí)候，買賣合同成立、生效之后，雙方還沒有交付貨物，也沒有支付價(jià)款，銷售方納稅人就開具了增值稅專用發(fā)票給購進(jìn)方納稅人，并且申報(bào)、繳納了銷項(xiàng)稅額。購進(jìn)方納稅人也申報(bào)、抵扣了相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額。這種情況之下，稅款征收環(huán)節(jié)提前了。假設(shè)事后，合同沒有履行，銷售方納稅人是可以沖紅發(fā)票的，購進(jìn)方納稅人是需要進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出的。

簽訂的買賣合同成立、有效，銷售方納稅人交付了貨物，但是購進(jìn)方納稅人沒有支付價(jià)款的。這個(gè)時(shí)候，增值稅的稅收客體還是沒有產(chǎn)生，銷售方納稅人并沒有開具發(fā)票的義務(wù)，沒有申報(bào)、繳納銷項(xiàng)稅額的義務(wù)，購進(jìn)方納稅人自然也沒有抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的權(quán)利。

如果購進(jìn)方納稅人已經(jīng)支付的價(jià)款，但是銷售方納稅人還沒有交付貨物，這個(gè)時(shí)候增值稅的稅收客體已經(jīng)產(chǎn)生，銷售方納稅人負(fù)有開具增值稅專用發(fā)票的義務(wù)，負(fù)有申報(bào)、繳納銷項(xiàng)稅額的義務(wù)，購進(jìn)方納稅人享有抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的權(quán)利。

二、判斷交易真實(shí)的標(biāo)準(zhǔn)是什么

所謂的交易真實(shí)，準(zhǔn)確的說法應(yīng)該是購進(jìn)方支付價(jià)款的行為是真實(shí)的。那么，怎么判斷支付價(jià)款是不是真實(shí)的，或者說支付價(jià)款真實(shí)的判斷標(biāo)準(zhǔn)是什么呢？

第一點(diǎn)，價(jià)款是不是以購進(jìn)方納稅人的名義支付的。

第二點(diǎn)，在這個(gè)支付過程當(dāng)中，價(jià)款的所有權(quán)是否已經(jīng)變動(dòng)。

第三點(diǎn)，前面簽訂的合同至少成立，價(jià)款的變動(dòng)是不是在履行前面簽訂的合同，即是不是為了購進(jìn)貨物而支出。

第一點(diǎn)解決了稅收客體的歸屬問題。

這點(diǎn)告訴我們，那個(gè)主體才是負(fù)稅人，或者說那個(gè)體才是進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣權(quán)人。

第二點(diǎn)解決了資金回流問題。

在現(xiàn)實(shí)生活中，沒有真實(shí)交易的，往往會(huì)存在資金回流。

為什么會(huì)存在資金回流呢？

就是因?yàn)椴粷M足第二個(gè)條件，購進(jìn)方納稅人支付的價(jià)款，沒有發(fā)生物權(quán)變動(dòng)，然后才會(huì)通過銷售方納稅人那邊的私賬，回流到購進(jìn)方納稅人控制的其他賬戶上。

第三點(diǎn)解決了購進(jìn)方納稅人打出去的錢的性質(zhì)問題。

1.購進(jìn)方納稅人有很多種打款原因。

一般來說，購進(jìn)方納稅人之所以打一筆錢給銷售方納稅人，理由可以是多種多樣的。購進(jìn)方納稅人可以是送一筆錢的給銷售方納稅人，也可以是因?yàn)橘忂M(jìn)方納稅人之前欠銷售方納稅人的錢，現(xiàn)在還錢給他……

2.購進(jìn)方納稅人必須是在履行一份已經(jīng)成立的買賣合同，但不要求合同有效。也就是說，支出真實(shí)（交易真實(shí)），強(qiáng)調(diào)的是合同成立，不強(qiáng)調(diào)合同有沒有生效，即與合法與否沒有必然關(guān)系。

為什么合同必須是成立的呢？

合同雙方就意思表示達(dá)成合意的，合同成立。這里的合意有兩個(gè)意思：

第一個(gè)意思，雙方對合同的內(nèi)容，即合同中約定的權(quán)利義務(wù)關(guān)系達(dá)成了一致的意見，也就是雙方同意彼此在合同里面享有的權(quán)利，負(fù)擔(dān)的義務(wù)。

第二個(gè)意思，雙方愿意接受合同的內(nèi)容的約束，即說話算數(shù)，一言既出，駟馬難追。由此可知，合同成立，才意味著雙方愿意接受合同的約束。只有受到合同約束，購進(jìn)方納稅人才會(huì)打款給銷售方納稅人。

至于合同對雙方的約束力有沒有受到法律的承認(rèn)，有沒有受到法律的保護(hù)，有沒有法律效力，那就是合同是否有效時(shí)考慮的問題了，不是合同是否成立時(shí)考慮的問題。

舉一個(gè)例子。

甲公司知道乙公司在生產(chǎn)、銷售假冒偽劣產(chǎn)品，知道乙公司的行為是一種涉嫌銷售偽劣產(chǎn)品的犯罪行為，或者是一種銷售假冒制售商標(biāo)的商品的犯罪行為，但依然與乙公司簽訂買賣合同，從乙公司那里購進(jìn)假冒偽劣產(chǎn)品用于轉(zhuǎn)售。

過了一段時(shí)間，乙公司生產(chǎn)丶銷售假冒偽劣產(chǎn)品的行為，甲公司銷售假冒偽劣產(chǎn)品的行為被公安機(jī)關(guān)查獲了，并且被追究刑事責(zé)任了。那么，甲、乙公司之前的申報(bào)繳納、抵扣的稅款應(yīng)該怎么處理呢？

在司法實(shí)務(wù)當(dāng)中，稅務(wù)局不可能把稅款退還給乙公司的，也不可能要求甲公司進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出的。這就典型的解釋了，真實(shí)交易強(qiáng)調(diào)的是真實(shí)，與合法與否沒有必然關(guān)系。

當(dāng)然，合同有效的話，那合同肯定也是成立的。在論證合同是否成立，存在困難的時(shí)候，通過論證合同有效，可以達(dá)到相同的效果。

3.前面簽訂合同的行為是原因，支出行為是結(jié)果，兩者之間具有因果關(guān)系。

支出行為是一個(gè)物權(quán)行為，是一個(gè)履行合同的行為。前面的簽訂合同的行為是一個(gè)債權(quán)行為，是支出行為的原因行為，也就是說前面的合同解釋了為什么會(huì)有后面的那個(gè)支出行為。

因此，在判斷這個(gè)行為是不是支出行為的時(shí)候，離不開前面的已經(jīng)簽訂的合同。也就是說，如果后面的行為是為了履行前面的買賣合同，就可以確定該行為是支出行為。

三、觀點(diǎn)總結(jié)

1.財(cái)產(chǎn)支出行為才是增值稅的稅收客體，所謂的交易真實(shí)，實(shí)際上是支出真實(shí)。

2.合同是原因，財(cái)產(chǎn)支出是結(jié)果。在合同已經(jīng)成立的情況之下，是為履行合同而支出，這是判斷交易真實(shí)的最本質(zhì)的方法。