作者：稅法王如僧律師，原則上只辦涉稅案件，非稅勿擾。

最近，作者在學習最高法的全國法官培訓統(tǒng)編教材中,關于涉稅犯罪部分的論述，發(fā)現(xiàn)最高法對非法出售增值稅專用發(fā)票罪的態(tài)度，好像發(fā)生了變化，好像也要對非法出售增值稅專用發(fā)票罪進行一定程度限縮了。

這是一個非常好的信號。

現(xiàn)在的司法實務中，有一種非常不好的現(xiàn)象，那就是對開票方不定虛開增值稅專用發(fā)票罪了，而是定非法出售增值稅專用發(fā)票罪了，很多民營企業(yè)家紛紛中招，分分鐘被判了十年以上有期徒刑。

一

最高法在全國法官培訓統(tǒng)編教材中提出：“非法出售增值稅專用發(fā)票，是指行為人將增值稅專用發(fā)票當作商品予以販賣，其危害性不僅在于破壞增值稅專用發(fā)票管理秩序，更主要的是使被出售的發(fā)票所承載的稅款處于被騙抵的危險下，不具有該種危險的不能以該罪論處。從《刑法》第207條對該罪配置的法定刑可見，立法者認為其具有與虛開增值稅專用發(fā)票罪相當?shù)纳鐣：π?。?/p>

最高法在2024年4號司法解釋中，認為非法出售增值稅專用發(fā)票罪是行為犯，只要沒有真實交易，收取了開票費，數(shù)額達到立案標準，就構成非法出售增值稅專用發(fā)票罪了。

可是根據(jù)統(tǒng)編教材的觀點，除了符合上述條件之外，還要求“發(fā)票所承載的稅款處于被騙抵的危險下”，這表明最高法不再認為非法出售增值稅專用發(fā)票罪是行為犯了，而是傾向于認為該罪是危險犯。

從這句話看，非法出售增值稅專用發(fā)票罪保護的法益分別是發(fā)票管秩序、國家的稅收利益。

不具有騙抵危險的，就不能認定構成非法出售增值稅專用發(fā)票罪，說明稅收利益是主要客體，發(fā)票管理秩序是次要客體，跟虛開增值稅專用發(fā)票罪的法益一模一樣。

需要指出來的是，這里使用的詞語是騙抵，騙抵是針對虛開增值稅專用發(fā)票罪而言的，這里的危險應該是受票方使用發(fā)票實施虛開增值稅專用發(fā)票罪的危險，如果受票方使用發(fā)票實施逃稅行為的，不具有騙抵的危險。

為什么要強調是騙抵呢？

最高法認為：“從《刑法》第207條對該罪配置的法定刑可見，立法者認為其具有與虛開增值稅專用發(fā)票罪相當?shù)纳鐣：π?。?/p>

換一句話也就是說，非法出售增值稅專用發(fā)票罪的法定刑跟虛開增值稅專用發(fā)票罪一樣，非法出售增值稅專用發(fā)票罪的社會危害性跟虛開增值稅專用發(fā)票罪相當，如果是用于逃稅的，那這個社會危害性就比較小了，沒有必要適用非法出售增值稅專用發(fā)票罪進行打擊。

也就是說，最高法認為非法出售增值稅專用發(fā)票罪屬于重罪，不適宜擴大這個罪名的打擊范圍，只有社會危害性足夠大的非法出售增值稅專用發(fā)票行為，才可以考慮適用這個罪名進行打擊。

二

另外，統(tǒng)編教材還說到：“非法出售增值稅專用發(fā)票的行為，除出售空白票外，一般都按照受票方要求填寫受票方名稱和交易的品名、數(shù)量、金額、稅額等發(fā)票要素，因此必然也是不實開票行為；但行為人的獲利通常不是自己實現(xiàn)了騙抵稅款的目的；如果并非基于明知而幫助他人騙抵稅款的目的，則其亦不屬于《刑法》第205條的虛開行為的共犯?！?/p>

從這段話看，最高法依然認為非法出售增值稅專用發(fā)票罪里面的發(fā)票包括已經填寫的發(fā)票，在辯護過程中，強調非法出售增值稅專用發(fā)票罪里面的發(fā)票僅限于空白發(fā)票，估計很難被采納。

另外，統(tǒng)編教材還說到：“對于開票方來說，在與受票方沒有形成虛開增值稅專用發(fā)票犯罪共同故意的前提下，無論其是以“開票費”，還是以“稅點”等名義收取受票方錢財后開票，該行為本質都是將增值稅專用發(fā)票當作商品進行交易，故不符合一行為同時觸犯虛開增值稅專用發(fā)票罪和非法出售增值稅專用發(fā)票罪兩個罪名的想象競合，對此情形應以非法出售增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。在受票方基于騙抵稅款目的，開票方與之形成共同故意時，雙方可以構成虛開增值稅專用發(fā)票罪的共犯?！?/p>

從這段話看，最高法認為：

1.如果受票方構成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，雙方密謀了，那開票方就定虛開增值稅專用發(fā)票罪；

2.如果受票方構成虛開增值稅專用發(fā)票罪，沒有密謀的，那開票方就定非法出售增值稅專用發(fā)票罪；

3.按照前面的論述，如果受票方的行為不構成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，雙方沒有密謀的，那開票方的行為可能不具有騙抵稅款的危險，那開票方的行為可能不構成非法出售增值稅專用發(fā)票罪。

另外，統(tǒng)編教材還說到：

“司法機關應盡可能全面地收集證據(jù)材料，綜合認證判斷行為人主觀故意內容，若確定屬于“不以騙抵稅款為目的”的虛開增值稅專用發(fā)票的情形，是屬于專門實施發(fā)票違法犯罪的空殼公司之所為的，因多出于收取一定的“稅點”“開票費”之目的，對此原則上也可以非法出售增值稅專用發(fā)票罪論處?！?/p>

“沒有證據(jù)證明雙方有共同犯意的，無論受票方是否構成犯罪、構成何罪，對開票方（空殼公司）均可以按照非法出售增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。其中，對面向不特定對象、不問開票目的的“來者不拒型”空殼公司，以該罪堅決依法從嚴懲處。對于實體企業(yè)偶爾應客戶要求為之虛開發(fā)票，收取對價的行為，不宜以本罪論處?！?/p>

從這兩段話看，最高法認為：

1.危險犯的觀點僅適用于實體企業(yè)；

2.開票方是空殼公司，與受票方密謀了，受票方構成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，開票方也定虛開增值稅專用發(fā)票罪；

3.開票方是空殼公司，與受票方密謀了，但是受票方不構成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，開票方定非法出售增值稅專用發(fā)票罪；

4.開票方是空殼公司，沒有密謀的，無論受票方構成何罪，還是不構成犯罪，開票方都定非法出售增值稅專用發(fā)票罪。

5.這說明，如果開票方是空殼公司，最高法還是認為非法出售增值稅專用發(fā)票罪是行為犯，還是按照非法出售增值稅專用發(fā)票罪對其進行打擊。所謂的危險犯說，僅是對實體企業(yè)的一種優(yōu)惠。

在涉稅犯罪案件，開票方是不是空殼公司就非常關鍵了，分分鐘就是十年以上還是緩刑的區(qū)別。