作者 | 葉東杭 廣東金橋百信律師事務所合伙人律師

發(fā)票清單是每個虛開增值稅專用發(fā)票案都會出現(xiàn)的證據(jù)，其核心作用在于統(tǒng)計案涉稅款總額，大多數(shù)情況下，法院都會依照發(fā)票清單上的總額作為量刑依據(jù)。因此，對虛開增值稅專用發(fā)票案的有效辯護，離不開對發(fā)票清單的研究和質證。

雖然不同案件的清單內容會有所不同，但一般都包含發(fā)票代碼、發(fā)票號碼、開票時間、開票金額、稅額、價稅合計、交易方納稅人名稱等信息，個別案件可能還有認證周期、發(fā)票狀態(tài)、是否認證標志等，這些信息往往被用于直接證明待證事實，因此也是質證的重要抓手。

筆者基于經(jīng)辦此類案件的些許經(jīng)驗，與大家分享發(fā)票清單的質證思路，歡迎各位同行多多批評交流。

01

核查開票日期

開票日期是首先審查的對象。實務中，個別企業(yè)設立的目的便是虛開發(fā)票，這種情況下“審查時間”便失去了意義，但從嫌疑人個體角度而言，開票日期的審查仍然重要。 譬如，公司財務部副經(jīng)理在2021年6月入職，2023年3月離職，那么早于2021年6月、晚于2023年3月開具的發(fā)票便不應當納入副經(jīng)理本人的虛開發(fā)票清單，對應的增值稅額也應當從公司的總稅額中剔除。

02

確認購買方（受票方）

如果說“核查開票日期”是限定發(fā)票的時間范圍，那么確認銷售方和購買方，便是明確發(fā)票開具、接收的主體。現(xiàn)實中，并非所有虛開案的涉案企業(yè)都是純粹的“皮包公司”，對所有受票方都虛開發(fā)票，案涉企業(yè)也可能存在真實的貨物或提供勞務，因此對于受票企業(yè)的范圍也要做好厘定。此外， 嫌疑人基于業(yè)務分配、分工等因素，并不一定需要對所有案涉企業(yè)的發(fā)票負責，尤其是對基層業(yè)務員而言，理清責任范圍對刑期裁量有著非常大的影響。

03

確認發(fā)票狀態(tài)

發(fā)票開具狀態(tài)有哪幾種，市面上的說法不一，比如筆者辦過某虛開案，清單里的發(fā)票狀態(tài)欄有“填開”這一表述。當前金稅系統(tǒng)的“發(fā)票狀態(tài)”欄主要有 正常、失控、作廢、紅沖（負數(shù)）、紅字（正數(shù)） 五種。

正常， 即為發(fā)票開具情況正常并可用于抵扣。

失控， 即為開票方被列入異常，如開票企業(yè)走逃失聯(lián)或置為風險納稅人，那么由其開具的所有種類、所有時間段的發(fā)票均會被認定為“失控”，即異常憑證，列為“失控”的發(fā)票不得用于抵扣，已經(jīng)抵扣的需由抵扣方作進項轉出。

作廢， 即開票企業(yè)對已開具的、存在信息錄入錯誤的發(fā)票進行作廢，且一般需要在稅款所屬期內作出廢除。

紅沖（負數(shù)）， 即出現(xiàn)銷貨退回、開票有誤、應稅服務中止等情況，且原開具發(fā)票無法作出重開（如稅款所屬期已過）時所進行的操作。

紅字（正數(shù)） ，這個概念比較少用，一般是指在發(fā)票被部分沖紅后的狀態(tài)，其仍然可以在電子發(fā)票服務平臺進行抵扣勾選，可勾選抵扣的稅額為原發(fā)票票面稅額與紅沖的發(fā)票稅額的差額部分。

一般來講，作廢票、紅字票不存在虛開的情況，也不會造成稅款損失，而只有發(fā)票開具狀態(tài)一欄顯示正?；蚴Э貢r，涉及的發(fā)票才能納入到虛開指控范圍之內。

04

確認發(fā)票認證

發(fā)票認證一般針對的是增值稅電子發(fā)票，只有確認發(fā)票認證的電子發(fā)票才可以正常使用。如下圖中，在“是否已認證”一欄有內容的發(fā)票，都是增值稅電子發(fā)票（見最右列）。

需要特別注意的是，無論是否已認證，可抵扣稅額一欄均有可能顯示為0，原因在于，若發(fā)票已認證，且真實用于抵扣，那么可抵扣稅額一欄的內容自然為0，若發(fā)票未認證，便不可抵扣，則不存在可抵扣的稅額，則內容也為0。關于可抵扣稅額一欄內容的質證，我將會在下一個主題“確認發(fā)票抵扣與否”討論。

05

確認發(fā)票抵扣與否

增值稅是典型的鏈條稅，其特征是“環(huán)環(huán)相扣、層層抵扣”，如果發(fā)票開具方虛開了增值稅專用發(fā)票，且在一定周期內未完稅，接受該發(fā)票的受票企業(yè)卻用這張發(fā)票的稅額（進項）抵扣了對外開出的發(fā)票稅額（銷項），便給國家稅款造成了損失。反過來，如果發(fā)票并未做抵扣，該發(fā)票上的稅額（進項）未作扣除，則沒有造成國家稅款損失。

現(xiàn)實中，發(fā)票可抵扣一欄可能會有五種內容，分別是 0、空、全額、非全額和負數(shù)， 如下表，三個紅色框自上而下分別對應著全額、空、0，在這種情況下， 應當剔除可抵扣欄內容為空、全額、非全額的發(fā)票。 當指控的虛開數(shù)額僅為簡單的表格稅額相加時，辯護人應當提出質疑，進一步降低涉案稅額認定。

0， 即該發(fā)票已經(jīng)抵扣，或該發(fā)票已經(jīng)沖紅。

空，即該發(fā)票是非電子票。

全額，即該發(fā)票未抵扣。

非全額， 即該發(fā)票的進項稅額未完全扣除。根據(jù)《增值稅暫行條例》第四條規(guī)定：“除本條例第十一條規(guī)定外，納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務(以下簡稱銷售貨物或者應稅勞務),應納稅額為當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額……當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時，其不足部分可以結轉下期繼續(xù)抵扣。”也就是說，只有公司當期銷項稅額小于等于檔期進項稅額的時候，才可以形成留抵稅額結轉下期繼續(xù)抵扣，呈現(xiàn)“未完全抵扣”的情形。除進項稅額未完全抵扣外，還存在該發(fā)票未被部分沖紅的可能。

負數(shù)， 即該發(fā)票系沖紅票，且該沖紅票為電子發(fā)票。非電子沖紅發(fā)票在系統(tǒng)中顯示為空。

06

確認表格出具單位

在虛開增值稅專用發(fā)票案件中，發(fā)票清單有時作為稅務行政處罰文書的附件呈現(xiàn)，有時也作為證據(jù)由稅務機關向公安機關提供。然而，現(xiàn)實中存在一種情況，案卷中的發(fā)票清單表格沒有備注出具單位，也沒有加蓋稅務機關、公安機關的公章，發(fā)票清單前后也未注明提取方式。 在這種情況下，辯護人應當果斷對該證據(jù)的來源和真實性提出質疑。

07

綜合全案

實踐中，針對發(fā)票清單的質證還需要結合其他證據(jù)和具體案情進行。

比如，發(fā)票清單有時是作為稅務機關行政文書的附屬內容出現(xiàn)，這種情況下，行政文書的末尾一般會列明虛開金額和稅額作為行政文書的結論，這兩個數(shù)額往往系發(fā)票清單中價稅合計金額、稅額的合計數(shù)額。而大多數(shù)案件中，經(jīng)偵會直接援用行政文書的結論和發(fā)票清單作為指控虛開增值稅專用發(fā)票罪的結論和依據(jù)，這種做法其實有一定風險：虛開增值稅專用發(fā)票具有行政違法和刑事犯罪的雙重標準，對于稅務機關而言，只要查明企業(yè)有開具發(fā)票但并未真實提供貨物與勞務，即可認定為虛開。但對于司法機關而言，要認定虛開則更看重是否造成國家稅款損失，因此，如果司法機關完全照搬稅務機關的行政文書和發(fā)票清單，一旦案涉企業(yè)或嫌疑人遞交發(fā)票清單內任何一張發(fā)票的完稅證明，甚至是當期其他發(fā)票的完稅證明，都會加重司法機關的補充證明義務，變相實現(xiàn)了質證的效果。

[完]

葉東杭

廣東金橋百信律師事務所合伙人律師、刑事部副主任，高校法學院證據(jù)法學課程校外導師。從業(yè)期間，葉東杭律師主攻信息網(wǎng)絡犯罪、經(jīng)濟犯罪、稅務犯罪辯護，每年經(jīng)辦大量刑事案件，擁有豐富的信息網(wǎng)絡犯罪、稅務犯罪辯護經(jīng)驗，曾在經(jīng)辦的多個案件中取得不起訴（無罪）、無強制措施釋放（無罪）、緩刑、勝訴、二審改判勝訴等成果及偵查階段取保候審、不批捕取保候審的階段性成果。為更好地實現(xiàn)刑事辯護專業(yè)化，為客戶提供更優(yōu)質的刑事辯護服務，自2023年1月1日起，葉東杭律師只承接、承辦刑事犯罪辯護業(yè)務、企業(yè)刑事合規(guī)業(yè)務。