在走私犯罪案件中,偷逃應繳稅額的認定直接關系罪責輕重,海關出具的《涉嫌走私的貨物、物品偷逃稅款海關核定證明書》(下稱《偷逃稅款核定證明書》)是認定這一關鍵事實的重要證據。如何對該證明書進行審查,確保其內容真實、準確地反映行為的社會危害性,成為司法實踐中亟待規(guī)范的重要問題。

《偷逃稅款核定證明書》由海關關稅部門出具,兼具事實認定與法律適用屬性,集客觀事實、專業(yè)判定以及附帶證明材料于一體,本質上屬于刑事訴訟中的鑒定意見。盡管海關在該領域具備專業(yè)權威,但其結論仍屬證據范疇,需接受證據資格審查,經庭審舉證、質證并查證屬實后,方能作為定案根據。這就要求司法人員不僅要審查其形式合法性,更應對其內容的真實性與科學性作出實質判斷。

實踐中,對《偷逃稅款核定證明書》進行實質性審查的必要性主要體現(xiàn)在以下三方面:一是偷逃稅額是構成走私普通貨物、物品罪的客觀要件之一,其計算結果直接決定案件是否達到立案追訴標準、應處何種刑罰幅度,事關重大。司法機關不能僅作形式接收,而需對稅額認定的事實基礎、計算方法和法律依據進行實質性審查,確保結果客觀、準確,防止因計核錯誤導致事實認定偏差,影響司法公正。二是刑事訴訟中的證據裁判原則要求,證據經查證屬實后,方能作為定案的根據。《偷逃稅款核定證明書》的證據資格與證明力,均需由司法機關獨立作出判斷。該證明書雖由海關關稅部門出具,但仍屬檢察機關向法庭提交的用以證明偷逃稅額事實的證據材料,僅作程序審查只能驗證形式合法,無法驗證內容的準確性。三是偷逃稅額的計算具有專業(yè)性和復雜性,涉及商品歸類技術、海關監(jiān)管政策及國際貿易政策等多領域知識,存在認識分歧、法律政策調整或數(shù)據誤差的可能,當事人也可能對計核結果提出合理異議。海關關稅部門出具該證明書的行為,實質上是行政執(zhí)法程序的延伸,其證明標準與刑事司法中事實認定的證明標準存在一定差異。

對《偷逃稅款核定證明書》進行實質性審查,并非否定海關的專業(yè)判斷,而是在尊重其行政職能與專業(yè)知識的基礎上,通過司法程序的驗證,確保其專業(yè)判斷在具體案件中的準確性與合理性。對此,應圍繞三個層面展開:

第一,審查商品歸類的準確性。商品歸類是確定稅則號列及相應稅率的前提。一是需審查驗證歸類結論是否嚴格遵循海關進出口稅則及《進出口稅則商品及品目注釋》的歸類總規(guī)則與具體品目條文,核實涉案貨物的物理屬性、成分含量、功能用途、加工工藝等客觀特征是否與該稅號的描述相符。二是當商品可能涉及多個相關稅號時,需審查海關歸類是否準確反映貨物在進口時的“主要功能”或“基本特征”。刑事司法須確保歸類結果能夠真實反映走私對象的社會經濟屬性,從而使其所對應的稅率能夠合理評價行為危害性。對于功能復合型商品,應避免片面歸類導致稅負畸輕畸重。三是在歸類存在裁量空間時,需審查海關是否合理行使裁量權,是否存在無正當理由卻選擇對被告人明顯不利的高稅率稅號情形。若被告人提供了其他WTO組織成員海關的歸類決定、行業(yè)權威意見等相反證據,司法機關應予以審慎考量,必要時可咨詢獨立專家,確保歸類結論的客觀與公正。

第二,審查稅率種類適用的恰當性。商品歸類確定后,需進一步審查所選擇的具體稅率種類是否合適。關稅稅率通?？煞譃樽罨輫惵?、協(xié)定稅率、特惠稅率、普通稅率及暫定稅率等,同一貨物適用不同稅率,計核結果差異巨大。審查時,首先,應結合在案證據明確涉案貨物的原產地,即貨物是否“完全獲得”于某地,或是否在當?shù)亟涍^了實質性改變,再根據原產地情況審查稅率適用的合理性,當原產地確實無法查明時,鑒于我國與全球絕大多數(shù)經濟體存在最惠國待遇,在無法證明貨物來源于無最惠國待遇國家的情況下,參照適用最惠國稅率更為適宜。其次,當行為人主張適用優(yōu)惠稅率時,則應審查其原產地證明文件是否有效、是否直接運輸至中國關境,如果因運輸需要必須經第三方地區(qū),貨物應未進行任何加工,并始終處于該地區(qū)海關的監(jiān)管之下,未滿足“原產地資格”及“直接運輸”原則的,不能適用優(yōu)惠稅率。最后,針對關稅配額管理貨物走私的,應審查行為人是否具備享受配額內低稅率的資格,包括行為人是否合法持有《關稅配額證》、走私貨物的數(shù)量與種類是否在配額證載明的范圍內。

第三,審查稅率使用的時間節(jié)點。“兩高”《關于辦理走私刑事案件適用法律若干問題的解釋》第18條明確了計核偷逃應繳稅額的“行為時原則”,但當稅率降低時,行為人提出適用“從舊兼從輕”原則的訴求較為普遍。貫徹行為時原則應從以下三個角度考量:一是走私行為的法益侵害性在行為實施完畢時已完成。行為人逃避的是特定時間的納稅義務,事后稅率調整屬于國家經濟政策的變化,屬于客觀情況變化,不能改變犯罪行為實施時的社會危害性程度。二是反傾銷、反補貼稅措施多有明確的實施期限,具有“限時法”特征,旨在實現(xiàn)該時期內的政策目標,違反特定時期行政法律規(guī)定的行為,其不法性包含了對該時期政策的對抗。即使裁判時該措施已取消或變更,仍應適用行為時的稅率,否則便背離了政策目的。三是對于行為跨越稅率調整日期的連續(xù)走私行為,不宜按照連續(xù)行為的終結之日統(tǒng)一計算,需對每次走私行為進行單獨計核,分段適用不同的行為時稅率,準確核實計稅稅率的生效日期。

(作者分別為遼寧省錦州市人民檢察院副檢察長、二級高級檢察官,渤海大學法學院法學博士。本文系2025年度最高人民檢察院檢察應用理論研究課題《走私普通貨物犯罪案件中關稅稅率適用標準研究》階段性研究成果)

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