作者：稅法王如僧律師，原則上只辦稅案，非稅勿擾。

根據(jù)最高法院在全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材中的觀點(diǎn)總結(jié)：

第1種情形，開票方與受票方密謀了，受票方構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，雙方構(gòu)成共同犯罪，開票方是明知他人騙抵稅款而為其提供幫助，定虛開增值稅專用發(fā)票罪。

第2種情形，開票方與受票方密謀了，受票方構(gòu)成逃稅罪的，開票方不構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪，也不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材指出：

“非法出售增值稅專用發(fā)票，是指行為人將增值稅專用發(fā)票當(dāng)作商品予以販賣，其危害性不僅在于破壞增值稅專用發(fā)票管理秩序，更主要的是使被出售的發(fā)票所承載的稅款處于被騙抵的危險(xiǎn)下，不具有該種危險(xiǎn)的不能以該罪論處，從《刑法》第207條對該罪配置的法定刑可見，立法者認(rèn)為其具有與虛開增值稅專用發(fā)票罪相當(dāng)?shù)纳鐣：π??！?/p>

如果開票方是實(shí)體企業(yè)，全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材改變立場了，開票方的行為性質(zhì)一定程度上受到受票方行為性質(zhì)的限制了，不再認(rèn)為非法出售增值稅專用發(fā)票罪是行為犯了，而是認(rèn)為是危險(xiǎn)犯了。

同時(shí)，這里的危險(xiǎn)是指稅款被騙的危險(xiǎn)，不是稅款被逃避繳納的危險(xiǎn)。

因?yàn)轵_抵這個(gè)詞，是針對虛開增值稅專用發(fā)票罪而言的，只有騙稅的行為才會用到騙抵這個(gè)詞。

為什么是騙抵的危險(xiǎn)呢？

全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材認(rèn)為非法出售增值稅專用發(fā)票罪的法定刑與虛開增值稅專用發(fā)票罪相當(dāng)，所以社會危害性也應(yīng)該相當(dāng)，所以這里的危險(xiǎn)應(yīng)該是騙抵的危險(xiǎn)。

在密謀+受票方是用于逃稅的情況下，開具出去的增值稅專用發(fā)票不具有騙抵稅款的危險(xiǎn)，所以開票方不構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪（但是，這個(gè)優(yōu)惠只適用于實(shí)體企業(yè)，空殼公司不在考慮范圍之內(nèi)）。

那能否定虛開增值稅專用發(fā)票罪呢？

根據(jù)全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材的觀點(diǎn)：

1.開票方構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的前提是受票方的行為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪+密謀了，現(xiàn)在受票方是定逃稅了，開票方自然不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

2.這種情況下，開票方的獲利不是騙抵稅款，而是開票費(fèi)，所以開票方?jīng)]有騙抵稅款的目的，不應(yīng)該單獨(dú)定虛開增值稅專用發(fā)票罪。

那開票方的行為怎么定性呢？

根據(jù)共同犯罪的原理，對于這種情形，開票方為他人逃稅提供了犯罪工具，提供了幫助，無疑構(gòu)成逃稅罪，說不定還可以定個(gè)從犯。

另外，對開票行為進(jìn)行單獨(dú)分析的話，開票方可能還構(gòu)成虛開發(fā)票罪。

最高法的全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材認(rèn)為：

1.從概念上來說，增值稅專用發(fā)票也屬于發(fā)票，在日?？谡Z中，虛開增值稅專用發(fā)票也屬于虛開發(fā)票。

2.《刑法》第205條之一規(guī)定了虛開發(fā)票罪，似乎明確了本罪虛開的對象，是增值稅專用發(fā)票，用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票之外的發(fā)票。

3.區(qū)分虛開增值稅專用發(fā)票罪與虛開發(fā)票罪的關(guān)鍵區(qū)分，似乎應(yīng)該是虛開的對象。

4.對于不以騙抵稅款為目的，虛開增值稅專用發(fā)票的行為，從文義解釋的角度看，不符合虛開發(fā)票罪的構(gòu)成要件。但是從論理解釋角度看，對這種虛開行為，按照虛開發(fā)票罪定罪處罰，“具有一定的實(shí)質(zhì)合理性，也有助于虛開發(fā)票犯罪的罪刑體系的整體協(xié)調(diào)”。

從上面的論述看，對于這個(gè)問題，全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材的態(tài)度如下：

1.定虛開發(fā)票罪的話，似乎不符合文義解釋，注意全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材用的是“似乎”這個(gè)詞，似乎的話，也就是說，可能不符合文義解釋，也可能符合文義解釋。

2.定虛開發(fā)票罪的話，“具有一定的合理性”，說明符合論理解釋；“有助于虛開發(fā)票犯罪的罪刑體系的整體協(xié)調(diào)”，說明符合體系解釋。

3.這說明全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材至少不反對定虛開發(fā)票罪，那么這種情況下的開票方，要么是定逃稅罪，要么手段行為構(gòu)成虛開發(fā)票罪，目的行為構(gòu)成逃稅罪，擇一重處。

第3種情形，開票方與受票方?jīng)]有密謀，受票方構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，開票方是定非法增值稅專用發(fā)票罪。因?yàn)檫@時(shí)候開具出去的發(fā)票，明顯具有騙抵稅款的危險(xiǎn)。

第4種情形，開票方與受票方?jīng)]有密謀，受票方構(gòu)成逃稅罪的，開票方的行為如何定性呢？

1.開票方與受票方不是共同犯罪，開票方肯定不能與受票方一起定逃稅罪。

2.開票方不是為了騙抵稅款，而是為了開票費(fèi)，估計(jì)也不能定虛開增值稅專用發(fā)票罪。

3.根據(jù)第3種情形，將開票方的行為定性為虛開發(fā)票罪的話，似乎不符合文義解釋，但是符合論理解釋以及體系解釋，最高法不反對定虛開發(fā)票罪。

4.那開票方的行為能不能定非法出售增值稅專用發(fā)票罪呢，就看開具出去的增值稅專用發(fā)票罪是否具有騙抵稅款的危險(xiǎn)了，客觀上用于逃稅了，不代表沒有騙抵稅款的危險(xiǎn)，譬如受票方本來打算用來騙抵稅款的，臨時(shí)改變用途，用來逃稅了。

另外，全國法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材說到：“對于實(shí)體企業(yè)偶爾應(yīng)客戶要求為之虛開發(fā)票，收取對價(jià)的行為，不宜以本罪論處?！?/p>

按照這個(gè)觀點(diǎn)，實(shí)體企業(yè)為了維護(hù)客戶關(guān)系，應(yīng)客戶要求，超額開票，收取開票費(fèi)了，客戶沒有用于騙稅，而是用于逃稅的，可以不定非法出售增值稅專用發(fā)票罪。