一、引言

《中國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展白皮書（2023）》指出，我國數(shù)字經(jīng)濟規(guī)模已達(dá)50.2萬億元，同比名義增長10.3%，連續(xù)11年顯著高于同期GDP名義增速。數(shù)字經(jīng)濟的快速發(fā)展以及復(fù)雜動態(tài)的外部環(huán)境要求企業(yè)高級管理者具有更強的能力來適時調(diào)整公司資源，推動企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，越來越多擁有數(shù)字化背景特質(zhì)的高管出現(xiàn)在經(jīng)理人市場。根據(jù)烙印理論和高階梯隊理論，公司高管的背景特征，尤其是過往生活、職業(yè)經(jīng)歷等會形成深刻的烙印，影響高管的行為風(fēng)格和戰(zhàn)略傾向，例如，高管的海外經(jīng)歷能夠促進(jìn)企業(yè)創(chuàng)新，綠色經(jīng)歷能夠顯著提升企業(yè)的綠色創(chuàng)新水平。在企業(yè)的日常發(fā)展中，高管扮演著戰(zhàn)略舵手的角色，其決策和領(lǐng)導(dǎo)對企業(yè)有決定性的影響，尤其是在數(shù)字化轉(zhuǎn)型的浪潮中，高管的視野和決策成為企業(yè)能否順利接軌數(shù)字時代、實現(xiàn)轉(zhuǎn)型飛躍的關(guān)鍵。與傳統(tǒng)的經(jīng)營決策相比，數(shù)字化轉(zhuǎn)型更注重將數(shù)字技術(shù)融入業(yè)務(wù)流程，以此激發(fā)商業(yè)模式的革新和組織的重構(gòu)。現(xiàn)有研究也證實擁有數(shù)字化背景的高管有助于促進(jìn)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型。因此，具備數(shù)字化背景的高管作為推動企業(yè)技術(shù)升級與業(yè)務(wù)模式創(chuàng)新的核心力量，在公司內(nèi)部具有較強權(quán)威性與影響力，能夠?qū)窘?jīng)營治理產(chǎn)生有效影響。

審計師在資本市場中扮演著守門員角色，其決策直接關(guān)系到財務(wù)報告的可信度與資源配置效率。按照現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?，審計師需要認(rèn)真評估和識別被審計單位各種潛在風(fēng)險因素，尤其是導(dǎo)致高審計風(fēng)險的事項，審計師通常會采取更為審慎的策略應(yīng)對潛在的重大錯報風(fēng)險，如分配更多的資源、實施更多的審計程序、投入更長的審計時間，這勢必會增加審計收費。同時，審計師出于維護(hù)自身聲譽的考慮，會盡量避免因被審計單位的風(fēng)險事項而卷入投資者訴訟或監(jiān)管處罰，因而選擇提高審計費用和出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見等來轉(zhuǎn)移風(fēng)險成本?，F(xiàn)有研究發(fā)現(xiàn)，董事高管的特征會對審計費用和審計意見產(chǎn)生影響。如高管的從軍和學(xué)術(shù)經(jīng)歷有助于提升公司內(nèi)部的治理水平，降低與外部的信息不對稱程度，從而降低公司的審計費用，而高管過度自信、管理層權(quán)力大和內(nèi)部控制薄弱等能夠提高企業(yè)的審計風(fēng)險，增加企業(yè)高審計風(fēng)險事項，這意味著審計師在執(zhí)行審計工作時需更加關(guān)注企業(yè)可能存在的重大錯報風(fēng)險，并據(jù)以調(diào)整審計程序，采取更為合理的審計方法保障審計質(zhì)量，提高審計報告的可靠性。

當(dāng)前，我國企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型發(fā)展迅速，管理變革和商業(yè)模式創(chuàng)新提高了企業(yè)經(jīng)營的復(fù)雜性，因此常常導(dǎo)致企業(yè)需要經(jīng)歷較長的轉(zhuǎn)型陣痛期。已有研究表明，環(huán)境不確定性在數(shù)字化程度不同的企業(yè)中對審計決策的影響不同，而高管的信息技術(shù)背景和復(fù)合職能背景能夠顯著提升企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型程度，帶動企業(yè)進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型。但目前鮮有文獻(xiàn)關(guān)注在企業(yè)轉(zhuǎn)型陣痛期數(shù)字化背景的高管究竟是憑借較強的變革管理能力精準(zhǔn)識別和評估轉(zhuǎn)型風(fēng)險從而有效降低潛在風(fēng)險、縮短陣痛期，還是通過對數(shù)字化技術(shù)的深入理解，巧妙地利用技術(shù)手段操縱財務(wù)數(shù)據(jù)或隱藏關(guān)鍵信息。由此，數(shù)字化背景的高管在此過程中扮演的“風(fēng)險調(diào)節(jié)者”角色對審計師的審計策略行為會產(chǎn)生何種影響？本文將對這一問題展開探討和研究。

本文可能的創(chuàng)新點在于：第一，從數(shù)字化的角度豐富了高管背景的相關(guān)研究。不同于以往關(guān)于高管背景的研究主要集中在企業(yè)內(nèi)部治理和數(shù)字化轉(zhuǎn)型影響方面，本文關(guān)注了高管數(shù)字化背景對外部審計師風(fēng)險決策的影響，研究了企業(yè)高管數(shù)字化背景對審計師風(fēng)險決策的差異化作用。第二，以高管數(shù)字化背景為切入點，拓展了審計師風(fēng)險決策因素的相關(guān)研究。從高管數(shù)字化背景的新視角延伸了審計師風(fēng)險決策的研究框架，增添了烙印理論和高階梯隊理論研究在數(shù)字化方面的證據(jù)。第三，厘清了高管數(shù)字化背景對審計師風(fēng)險決策的影響機制，擴展了數(shù)字化領(lǐng)域研究的理論邊界，有助于理解不同審計師采取差異化風(fēng)險應(yīng)對策略的決策邏輯。

二、理論分析與假設(shè)提出

高階梯隊理論認(rèn)為，高管的個人特質(zhì)會導(dǎo)致戰(zhàn)略選擇的差異化，進(jìn)而對企業(yè)行為產(chǎn)生影響。同時，在風(fēng)險導(dǎo)向的審計模式下，審計師需了解企業(yè)戰(zhàn)略產(chǎn)生的經(jīng)營風(fēng)險，以評估重大錯報風(fēng)險，從而進(jìn)行審計決策。具有數(shù)字化背景的高管可能運用其豐富的數(shù)字技術(shù)知識為企業(yè)帶來監(jiān)督治理效應(yīng)或者數(shù)字鴻溝效應(yīng)，從而影響審計師決策。據(jù)此，本文從兩個方面進(jìn)行分析。

（一）高管數(shù)字化背景與審計師風(fēng)險決策：監(jiān)督治理效應(yīng)

基于監(jiān)督治理效應(yīng)，高管的數(shù)字化背景能夠提高企業(yè)的信息披露質(zhì)量，幫助完善企業(yè)的內(nèi)部控制有效性，從而降低審計費用和出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的概率。首先，具有數(shù)字化背景的高管更能了解數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的重要性，推動數(shù)字技術(shù)與公司業(yè)務(wù)流程的融合，引導(dǎo)企業(yè)重新審視、梳理并改進(jìn)其業(yè)務(wù)流程，清晰界定關(guān)鍵環(huán)節(jié)的職責(zé)歸屬，降低人為操作的可能性，提升信息共享能力，打破數(shù)據(jù)孤島，幫助管理層更好地實現(xiàn)數(shù)據(jù)的集中管理和共享，從而提高了企業(yè)的信息披露質(zhì)量。其次，數(shù)字化技術(shù)的引入實現(xiàn)了業(yè)務(wù)流程的標(biāo)準(zhǔn)化與自動化，幫助企業(yè)建立健全內(nèi)部控制體系，確保控制活動的一致性和可追溯性，提高了內(nèi)部控制質(zhì)量，從而有效降低了操作風(fēng)險并增強了內(nèi)部控制有效性，減少了管理層做出非理性決策的可能性。同時，基于實時監(jiān)控和數(shù)據(jù)分析的數(shù)字化系統(tǒng)，使企業(yè)能夠?qū)﹃P(guān)鍵環(huán)節(jié)和流程持續(xù)監(jiān)督，并在異常情況發(fā)生時迅速識別與糾正，強化了內(nèi)部控制的動態(tài)性和響應(yīng)能力。

從審計師的角度，企業(yè)信息披露質(zhì)量的提升和內(nèi)部控制的有效性增強，顯著降低了審計師的工作難度和風(fēng)險。一方面，規(guī)范的信息報告機制在審計過程中扮演著至關(guān)重要的角色，其通過標(biāo)準(zhǔn)化的信息呈現(xiàn)方式顯著減少了審計師在整合與分析不同來源信息時所需要的時間和精力，降低了審計師和企業(yè)之間的信息不對稱，有助于獲得更加精準(zhǔn)、全面、及時的內(nèi)部信息，使得審計師審計難度下降，無需投入額外的審計資源或增加審計流程，進(jìn)而減少審計費用。另一方面，企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量的提升會顯著提高公司內(nèi)部權(quán)責(zé)的合理化，嚴(yán)格的監(jiān)督與審批機制能夠降低管理層內(nèi)部交易的可能性，從而約束管理層的舞弊動機，維護(hù)財務(wù)報告的真實性和完整性，進(jìn)而降低了審計風(fēng)險，緩解了審計壓力，降低了因潛在問題而需要出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的概率?；谝陨戏治?，本文提出以下假設(shè)：

H1a：高管數(shù)字化背景會顯著降低審計師的審計費用，降低審計師發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的概率。

（二）高管數(shù)字化背景與審計師風(fēng)險決策：數(shù)字鴻溝效應(yīng)

基于數(shù)字鴻溝效應(yīng)，高管數(shù)字化背景增加了管理層的機會主義風(fēng)險，考慮到潛在的風(fēng)險，審計師可能會通過提高審計收費和發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見作為風(fēng)險補償。首先，數(shù)字化轉(zhuǎn)型涉及多種新興技術(shù)，具有高壁壘的特性，數(shù)字化背景的高管推動企業(yè)數(shù)字化發(fā)展提高了股東對企業(yè)業(yè)務(wù)流程理解的門檻。數(shù)字化轉(zhuǎn)型的復(fù)雜性使得數(shù)字化背景的高管有機會靈活地選擇信息披露的深度和廣度，甚至可能通過技術(shù)手段掩蓋真實的財務(wù)狀況或經(jīng)營績效，使得管理層盈余操作的可能性提高，加劇了管理層與股東之間的信息不對稱，降低了信息披露質(zhì)量。其次，數(shù)字化背景的高管在企業(yè)發(fā)展時與自身的適配會提高對管理經(jīng)營的自信，在企業(yè)進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型過程中受到重用的可能性更大，自信進(jìn)一步得到增強。同時，面對轉(zhuǎn)型時的游刃有余會轉(zhuǎn)化為高管的認(rèn)知能力，加劇了他們思想上的激進(jìn)，從而表現(xiàn)在對企業(yè)的戰(zhàn)略選擇上，激進(jìn)的戰(zhàn)略傾向會導(dǎo)致更多的內(nèi)部控制問題。

從審計師的角度來看，高管數(shù)字化背景在企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型過程中發(fā)揮的作用對審計提出了更高的要求，增加了審計需要核對和分析的信息量。由于審計師對數(shù)字化及其相關(guān)知識比較欠缺，數(shù)字技術(shù)的發(fā)展會加劇審計師審計工作的復(fù)雜度，從而增大了審計師面臨的困難和風(fēng)險。審計師在面對這些復(fù)雜的信息時，需要對數(shù)字化知識有更深的了解，以應(yīng)對潛在的信息風(fēng)險，這將直接增加審計的工作量和難度，從而提高審計成本。同時，戰(zhàn)略變化和業(yè)務(wù)模式創(chuàng)新，會給企業(yè)經(jīng)營發(fā)展帶來很大的不確定性，進(jìn)一步導(dǎo)致審計風(fēng)險提高，促使審計師增加審計投入，收取更高的審計費用，同時出具更加嚴(yán)格的審計意見的概率也會相應(yīng)提高?；谝陨戏治?，本文提出以下假設(shè)：

H1b：高管數(shù)字化背景會顯著提高審計師的審計費用，提高審計師發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的概率。

三、樣本選擇與研究設(shè)計

（一）樣本選擇與數(shù)據(jù)來源

本文研究所使用的樣本數(shù)據(jù)主要來自國泰安數(shù)據(jù)庫（CSMAR），選取2009年至2023年間在A股市場上市的公司作為初始樣本。為確保樣本數(shù)據(jù)的有效性和準(zhǔn)確性，本文剔除了金融保險類上市公司、異常數(shù)值以及相關(guān)數(shù)據(jù)缺失的樣本，并對連續(xù)變量進(jìn)行了上下1%的縮尾處理。最終得到44 281個公司年度觀測值，處理軟件為Stata17.0。

（二）變量選擇及模型設(shè)定

1.被解釋變量

審計費用通常反映了審計師對被審計單位風(fēng)險的評估，審計意見類型則直接反映了審計師對被審計單位財務(wù)風(fēng)險的評估，因此基于風(fēng)險補償機制和風(fēng)險規(guī)避行為，本文參考已有文獻(xiàn)選取審計費用（LnAF）和審計意見（Opinion）作為審計師風(fēng)險決策的衡量指標(biāo)。以被審計單位的審計費用取自然對數(shù)衡量企業(yè)的審計費用，審計意見根據(jù)審計師對上市公司財務(wù)報告出具的意見度量，標(biāo)準(zhǔn)無保留意見取0，否則取1。

2.解釋變量

本文借鑒已有文獻(xiàn)選取具有數(shù)字化背景的高管在高管中的占比（Digital_ratio）作為解釋變量。具體從高管的教育背景和任職經(jīng)歷兩方面來識別高管數(shù)字化背景。高管團(tuán)隊包括除董事會、監(jiān)事會以外的高級管理人員，通過手工整理上市公司年報披露的高管簡歷。任職經(jīng)歷主要指高管是否從事過數(shù)字技術(shù)、系統(tǒng)開發(fā)、互聯(lián)網(wǎng)、云計算等工作，教育背景主要指高管是否取得了計算機類、信息科學(xué)類、互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)等相關(guān)專業(yè)的學(xué)位或進(jìn)行過相關(guān)知識的學(xué)習(xí)。如果高管具備上述教育背景，或有與數(shù)字化轉(zhuǎn)型相關(guān)工作的任職經(jīng)歷，本文認(rèn)為是具有數(shù)字化背景的高管。

3.控制變量

借鑒已有文獻(xiàn)選取公司規(guī)模（Size，年末總資產(chǎn)的自然對數(shù)）、應(yīng)收賬款占比（Recei，期末應(yīng)收賬款凈額/期末總資產(chǎn)）、固定資產(chǎn)占比（Tangibility，期末固定資產(chǎn)凈額/期末總資產(chǎn)）、托賓Q（TobinQ，流通股市值加非流通股股份數(shù)與每股凈資產(chǎn)的積再加負(fù)債面值/期末總資產(chǎn)）、第一大股東持股比例（Top1，公司第一大股東持股數(shù)占總股數(shù)的比例）、獨立董事比例（Indep，獨立董事人數(shù)/董事會人數(shù)）、董事會規(guī)模（Board，董事會人數(shù)的自然對數(shù)）、高管規(guī)模（Mngsize，公司當(dāng)年高管總?cè)藬?shù)加1的自然對數(shù)）、高管年齡（Mngage，公司當(dāng)年高管成員平均年齡的自然對數(shù)）、高管薪酬（Mpay，公司當(dāng)年高管成員前三名薪酬總額的自然對數(shù)）、是否為四大（Big4，若國際四大審計取1，否則取0）、數(shù)字化水平（DIG，企業(yè)在年報中披露的數(shù)字化轉(zhuǎn)型有關(guān)詞頻總數(shù)加1后的自然對數(shù)）作為本文實證研究的控制變量。

4.模型設(shè)定

為了考察高管數(shù)字化背景對審計師風(fēng)險決策的影響，針對審計費用和審計意見類型分別構(gòu)建模型（1）和模型（2），模型（1）采用OLS回歸，模型（2）采用Logit回歸。模型（1）中，LnAF為審計費用，Digital_ratio為企業(yè)高管數(shù)字化背景的衡量指標(biāo)；模型（2）中，Opinion為審計意見。Controls表示控制變量合集，Year和Ind為年度與行業(yè)固定效應(yīng)。

模型（1）回歸中，若β1顯著為負(fù)，表明高管數(shù)字化背景降低了企業(yè)的審計費用；若β1顯著為正，表明高管數(shù)字化背景提高了企業(yè)的審計費用。模型（2）回歸中，若β1顯著為負(fù)，表明高管數(shù)字化背景降低了出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的概率；若β1顯著為正，表明高管數(shù)字化背景提高了出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的概率。

四、實證結(jié)果分析

（一）描述性統(tǒng)計

如表1所示，從描述性統(tǒng)計結(jié)果來看，審計費用（LnAF）的均值是13.826，標(biāo)準(zhǔn)差是0.690，說明會計師事務(wù)所收取的審計費用在不同的企業(yè)存在較大的差異；審計意見類型（Opinion）的均值是0.031，最小值和中位數(shù)都為0，說明審計師審計過程中大多數(shù)出具標(biāo)準(zhǔn)審計意見；高管數(shù)字化背景的均值是0.175，標(biāo)準(zhǔn)差是0.262，說明平均看來，具有數(shù)字化背景的高管人數(shù)僅占高管團(tuán)隊總?cè)藬?shù)的17.5%，表明數(shù)字化背景的高管占比相對較低，但不同公司之間具有數(shù)字化背景的高管占比差距非常明顯；數(shù)字化水平指標(biāo)DIG的標(biāo)準(zhǔn)差為1.419，表明不同企業(yè)的數(shù)字化水平差異較大。其他描述性統(tǒng)計結(jié)果與已有文獻(xiàn)基本一致。

（二）多元回歸分析

表2列（1）和列（2）報告了本文的主回歸結(jié)果，在控制年度和行業(yè)后，數(shù)字化背景高管與審計費用在5%的水平上顯著負(fù)相關(guān)，與審計意見在1%的水平上顯著負(fù)相關(guān)；列（3）和列（4）為加入控制變量后的回歸結(jié)果，高管數(shù)字化背景（Digital_ratio）的回歸系數(shù)與審計費用和審計意見至少在5%的水平上顯著為負(fù)。上述結(jié)果支持了H1a，表明高管數(shù)字化背景會降低審計費用，降低出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的概率。

（三）穩(wěn)健性檢驗和內(nèi)生性檢驗

為了使結(jié)果更加穩(wěn)健，本文進(jìn)行了如下穩(wěn)健性檢驗：（1）PSM檢驗。按照是否存在數(shù)字化背景高管進(jìn)行分組，以全部控制變量作為特征變量，計算傾向得分值，然后采用PSM最近鄰匹配（1：2）的原則進(jìn)行配對，最后對匹配后的樣本進(jìn)行多元回歸分析。（2）Heckman檢驗。在第一階段回歸中加入全部控制變量，計算逆米爾斯比率IMR，然后將IMR加入第二段回歸。（3）工具變量檢驗。選取滯后一期的高管數(shù)字化背景（digital_ratio）和分行業(yè)分年度的高管數(shù)字化背景均值作為工具變量。上述回歸結(jié)果如表3所示，均通過了穩(wěn)健性檢驗。

除此之外，本文還進(jìn)行了如下穩(wěn)健性檢驗：（1）替換被解釋變量，使用審計費用與總資產(chǎn)自然對數(shù)的比值替換審計費用，在審計意見方面進(jìn)行了更詳細(xì)的劃分并賦值；（2）刪除地區(qū)樣本，如北京、上海、廣州和深圳等地區(qū)；（3）滯后效應(yīng)，將當(dāng)期審計費用和審計意見替換為下一期審計費用和意見；（4）刪除不具有數(shù)字化背景的樣本。經(jīng)過上述穩(wěn)健性檢驗后，結(jié)論依然不變（限于篇幅，結(jié)果未列示，留存?zhèn)渌鳎?/p>

五、進(jìn)一步研究

（一）異質(zhì)性檢驗

在數(shù)字經(jīng)濟高速發(fā)展的背景下，高管數(shù)字化背景與審計師風(fēng)險決策之間不僅受企業(yè)內(nèi)部環(huán)境所影響，而且受外部環(huán)境的影響，本文考察了內(nèi)外部環(huán)境差異對高管數(shù)字化背景與審計師風(fēng)險決策的影響。

1.管理層權(quán)力

在企業(yè)內(nèi)部，管理層權(quán)力大小對企業(yè)的經(jīng)營活動有重大影響。對管理層來說，一定程度的管理層權(quán)力能夠激發(fā)經(jīng)營才能，提高企業(yè)價值。當(dāng)具有數(shù)字化背景的高管在管理層權(quán)力大的企業(yè)時，更容易推動企業(yè)實現(xiàn)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，推動數(shù)字化與工作流程的融合，審計師獲取審計信息的投入會隨之降低。因此，本文預(yù)計在管理層權(quán)力較大的企業(yè)中，高管數(shù)字化背景會顯著降低審計費用和出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的概率。從表4列（1）至列（4）的回歸結(jié)果來看，高管數(shù)字化背景對審計費用和審計意見的影響在管理層權(quán)力大的企業(yè)中更加顯著。

2.產(chǎn)權(quán)異質(zhì)性

在我國產(chǎn)權(quán)性質(zhì)不同的企業(yè)存在較大差異。國有企業(yè)控股股東具有政府背景，高管出于政治成本和監(jiān)管因素的考慮，缺乏自主經(jīng)營的熱情和創(chuàng)新的動力，對企業(yè)的影響相較于非國有企業(yè)并不顯著，而非國有企業(yè)的高管，自主性更高，進(jìn)而對企業(yè)的影響更大。因此本文預(yù)計非國有企業(yè)中高管數(shù)字化背景對審計師風(fēng)險決策有更加顯著的影響。基于此，根據(jù)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)性質(zhì)將樣本分為國有企業(yè)和非國有企業(yè)，并進(jìn)行回歸分析，結(jié)果見表4列（5）至列（8）。高管的數(shù)字化背景與審計費用在國有企業(yè)和非國有企業(yè)中均呈顯著負(fù)相關(guān)，但相較于國企，非國企中高管數(shù)字化背景占比對審計費用的影響更加顯著；對于審計意見，高管數(shù)字化背景在國企中系數(shù)為正，而在非國企中系數(shù)為負(fù)且在1%的水平上顯著。

3.市場環(huán)境異質(zhì)性

從企業(yè)外部環(huán)境來看，在數(shù)字化轉(zhuǎn)型大背景下，高管數(shù)字化背景會受到地區(qū)市場化水平的影響，這是因為激烈的市場競爭迫使企業(yè)不斷提升效率和創(chuàng)新能力，數(shù)字化轉(zhuǎn)型成為必然選擇。我國的市場化進(jìn)程在不同地區(qū)存在明顯的不平衡現(xiàn)象，市場化程度高通常伴隨更完善的法治環(huán)境和更規(guī)范的會計制度，企業(yè)擁有更加適宜的營商環(huán)境，高管的數(shù)字化背景更易推動企業(yè)構(gòu)建高效和透明的管理體系。因此，本文根據(jù)市場化指數(shù)平均數(shù)進(jìn)行分組回歸，結(jié)果如表5列（1）至列（4）所示。高管數(shù)字化背景對審計費用和審計意見的影響在市場化程度高的組中更加顯著。

4.分析師關(guān)注度異質(zhì)性

近年，數(shù)字化熱度居高不下，分析師對高管數(shù)字化背景的關(guān)注度持續(xù)提升。在市場中分析師能夠傳遞企業(yè)的部分信息，具有信息傳遞作用，進(jìn)而對高管產(chǎn)生約束，發(fā)揮積極的公司治理效應(yīng)。當(dāng)分析師關(guān)注人數(shù)較多時，可以減少審計師風(fēng)險，降低其出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的概率。因此，本文按照企業(yè)分析師關(guān)注度平均數(shù)進(jìn)行分組回歸，結(jié)果如表5列（5）至列（8）所示。高管數(shù)字化背景對審計費用和審計意見的影響在分析師關(guān)注度低的組中更加顯著。

（二）影響機制檢驗

前文證明了高管數(shù)字化背景對審計師風(fēng)險決策具有顯著影響，為了進(jìn)一步厘清高管數(shù)字化背景對審計師風(fēng)險決策的影響機制，在前文理論分析和實證結(jié)果的基礎(chǔ)上，下面分析高管數(shù)字化背景對審計收費和審計意見影響的路徑機制。

根據(jù)前文理論分析，高管數(shù)字化背景對企業(yè)治理具有重大影響。一方面，基于信息不對稱理論，高管數(shù)字化背景推動數(shù)字技術(shù)與企業(yè)工作流程融合，提高了企業(yè)間以及審計師與企業(yè)之間的信息透明度，信息披露質(zhì)量提升；另一方面，高管數(shù)字化背景能提高對數(shù)字化技術(shù)的應(yīng)用質(zhì)量，保障各項控制活動更好落地，企業(yè)內(nèi)部信息溝通效率得到有效提升，企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量提高。因此，審計師面對的審計風(fēng)險降低，所需要的審計投入也隨之減少，從而促使審計師收取的審計費用減少，出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的可能性降低。本文預(yù)期信息披露質(zhì)量和內(nèi)部控制質(zhì)量作為影響審計師風(fēng)險決策的重要機制，在高管數(shù)字化背景與審計師風(fēng)險決策中發(fā)揮中介作用。

基于以上分析，本文采用兩步法構(gòu)建中介模型（3）和模型（4）分別探究信息透明度（KV）和內(nèi)部控制（IC）的中介作用。

模型（3）驗證信息透明度是否在高管數(shù)字化背景對審計風(fēng)險決策的影響中發(fā)揮了中介作用。借鑒已有文獻(xiàn)，以KV指數(shù)進(jìn)行衡量，KV值越高代表信息披露質(zhì)量越低。模型（4）驗證內(nèi)部控制質(zhì)量是否發(fā)揮中介作用，本文采用迪博數(shù)據(jù)庫中內(nèi)部控制指數(shù)加1后的自然對數(shù)來度量上市公司的內(nèi)部控制質(zhì)量（IC），IC值越大，公司的內(nèi)部控制質(zhì)量越高。表6列（1）為高管數(shù)字化背景與中介變量信息透明度（KV）的回歸結(jié)果，列（2）為高管數(shù)字化背景與內(nèi)控質(zhì)量（IC）的回歸結(jié)果。可以發(fā)現(xiàn)高管數(shù)字化背景提高了信息透明度和企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量，審計師更容易獲得高質(zhì)量的信息，同時降低了企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險，審計師承擔(dān)的審計風(fēng)險也隨之降低，從而降低了審計費用和出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的概率。

六、研究結(jié)論與建議

隨著數(shù)字經(jīng)濟時代的到來，我國企業(yè)正經(jīng)歷數(shù)字化的重大轉(zhuǎn)變，學(xué)術(shù)界對數(shù)字經(jīng)濟化過程也越來越關(guān)注。基于此，本文以2009—2023年A股上市公司為樣本，探討了高管數(shù)字化背景與審計師風(fēng)險決策之間的聯(lián)系，結(jié)果表明：高管的數(shù)字化背景明顯地降低了審計費用，并且審計師更傾向于出具符合標(biāo)準(zhǔn)的審計意見而非非標(biāo)準(zhǔn)審計意見。該結(jié)論在考慮穩(wěn)健性等問題后仍然成立。異質(zhì)性檢驗發(fā)現(xiàn)，高管數(shù)字化背景的影響在管理層權(quán)力大和非國有企業(yè)中更顯著，且在市場化程度高和分析師關(guān)注度低的組中影響更大。機制檢驗發(fā)現(xiàn)，高管數(shù)字化背景主要通過提高信息披露質(zhì)量和內(nèi)部控制質(zhì)量降低審計費用和審計師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的概率。

基于上述研究結(jié)論，本文提出如下建議：

第一，對于企業(yè)而言，在當(dāng)前數(shù)字化的大背景下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步完善日常經(jīng)營與管理，防止具有數(shù)字化背景的高管利用自身優(yōu)勢損害企業(yè)利益；同時，引導(dǎo)高管合理合規(guī)發(fā)揮自身專業(yè)知識優(yōu)勢，積極參與公司治理，幫助企業(yè)順利實現(xiàn)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，實現(xiàn)企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展。第二，審計師要充分發(fā)揮數(shù)字化技術(shù)與外部審計的協(xié)調(diào)作用，幫助企業(yè)構(gòu)建更加完善、適應(yīng)數(shù)字化時代的內(nèi)部控制體系，共同促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。與此同時，企業(yè)推進(jìn)數(shù)字化也對審計師提出了更高的要求，審計師應(yīng)當(dāng)注重對數(shù)字技術(shù)知識的積累和儲備，充分認(rèn)識高管數(shù)字化背景影響企業(yè)的經(jīng)濟原理與作用，以降低審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量。第三，對政府而言，由于高管數(shù)字化背景影響企業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展，進(jìn)而會對資本市場的正常運營和市場配置效率產(chǎn)生影響，政府應(yīng)積極引導(dǎo)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，加快制定相應(yīng)的法律法規(guī)，實現(xiàn)資本市場健康持續(xù)發(fā)展。

作者：王生年 支潔雅 侯丹陽

來源：會計之友

編輯：孫哲

目前190000+人已關(guān)注我們，您還等什么？