本期進入對《關(guān)稅法》第二章稅目、稅率的解讀，這是實務(wù)中關(guān)企糾紛較多的地方，因此筆者從實務(wù)角度結(jié)合具體規(guī)章、規(guī)范性文件等其他相關(guān)規(guī)定對法條內(nèi)容的理解進行了拓展和細化。

本次主要介紹對商品歸類，歸類總規(guī)則和歸類預(yù)裁定的理解，并以案例形式說明歸類總規(guī)則的運用、歸類預(yù)裁定與第三方預(yù)歸類的法律效力等。個中觀點僅為一家之言，難免存在不足之處，誠望廣大讀者不吝指正。增加案例小測試，感興趣的讀者可以自測與交流。

• 第二章 稅目和稅率
• 第九條關(guān)稅稅目由稅則號列和目錄條文等組成。關(guān)稅稅目適用規(guī)則包括歸類規(guī)則等。進出口貨物的商品歸類，應(yīng)當(dāng)按照《稅則》規(guī)定的目錄條文和歸類總規(guī)則、類注、章注、子目注釋、本國子目注釋，以及其他歸類注釋確定，并歸入相應(yīng)的稅則號列。
  根據(jù)實際需要，國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會可以提出調(diào)整關(guān)稅稅目及其適用規(guī)則的建議，報國務(wù)院批準(zhǔn)后發(fā)布執(zhí)行。
  

【法條解讀】本條是關(guān)于關(guān)稅稅目的組成、適用規(guī)則及其調(diào)整機構(gòu)的規(guī)定。本條是2003版《進出口關(guān)稅條例》第三十一條的修改條款。本條去掉了商品歸類的行為主體，更強調(diào)歸類規(guī)則本身的依據(jù)。

對“關(guān)稅稅目”的理解已在第四條中解讀過，在此不再贅訴。

我國《稅則》包括規(guī)則與說明、中華人民共和國進口稅則和中華人民共和國出口稅則三個部分。進口稅則包括稅目稅率表與歸類總規(guī)則、類注、章注、子目注釋、本國子目注釋。稅目稅率表設(shè)置序號、稅則號列、貨品名稱、最惠國稅率、協(xié)定稅率、特惠稅率、普通稅率等欄目。

一、進出口貨物的商品歸類

進出口貨物的商品歸類是指根據(jù)對應(yīng)的規(guī)則，將進出口商品歸入某一具體稅則號列的行為。因我國《稅則》前6位直接采用HS 編碼，后2位是我國在HS分類原則和方法的基礎(chǔ)上，根據(jù)我國進出口商品的實際情況增加的編碼。故商品歸類適用規(guī)則中的歸類總規(guī)則、類注、章注、子目注釋及前6位編碼對應(yīng)的目錄條文為HS編碼和對應(yīng)目錄條文、《商品名稱及編碼協(xié)調(diào)制度注釋》的中文翻譯版。本國子目注釋則是我國根據(jù)我國添加的本國子目進行的解釋。

其他歸類注釋主要有海關(guān)總署作出的商品歸類決定、商品歸類行政裁定等。

對于一些特殊的商品，比如藥品，海關(guān)還會通過公告等形式確定其他的歸類依據(jù)，如海關(guān)總署公告2004年第18號將國家食品藥品監(jiān)督管理局核發(fā)的《進口藥品注冊證》明確為海關(guān)商品歸類的依據(jù)之一。

二、對關(guān)稅稅目及其適用規(guī)則的調(diào)整權(quán)限規(guī)定

關(guān)稅稅目及其適用規(guī)則作為《稅則》的內(nèi)容，也屬于《關(guān)稅法》的法律規(guī)定，根據(jù)《立法法》第十條相關(guān)規(guī)定，《關(guān)稅法》的修改權(quán)限在全國人大常委會，但關(guān)稅稅目及其適用規(guī)則的調(diào)整與其他條文的調(diào)整不同，技術(shù)性較強、調(diào)整頻率較高，由全國人大常委會承擔(dān)該工作存在客觀困難，因此本法將相關(guān)調(diào)整的權(quán)限授權(quán)給國務(wù)院，由稅委會提出建議，報國務(wù)院批準(zhǔn)后執(zhí)行。

【知識拓展】一.歸類總規(guī)則簡析

歸類總規(guī)則是商品歸類的基石，確定商品歸類首先需要準(zhǔn)確理解并適用歸類總規(guī)則。

1.歸類總規(guī)則共六條，規(guī)則一是對歸類依據(jù)的說明。重點在于明確類、章及分章的標(biāo)題不構(gòu)成歸類的直接法律依據(jù)，因其會存在較多歧義，需要根據(jù)具體的稅目條文、類注、章注而定。例如羊皮做的女士高跟鞋是歸入第42章的“皮革制品”還是第64章的“鞋靴、護腿和類似品及其零件”？單從章的標(biāo)題上無法判斷，需要去看具體的稅目條文和注釋。

2.規(guī)則二是對如何理解稅目的說明。二（一）明確稅目所列貨品，應(yīng)包括該項貨品的不完整品或未制成品、未組裝件或拆散件，但該類不完整品、 未制成品、未組裝件或拆散件需具有完整品或制成品的基本特征。例如，僅缺少4個輪胎和車窗玻璃的非成品汽車，在歸類時應(yīng)視為汽車整車，但沒有發(fā)動機只有車身外殼和輪胎的不完整品應(yīng)按零件歸類。實踐中的認定還會參考不完整品占完整品的價值比例、功能要素等具體判斷。

規(guī)則二（二）是對混合物、組合物的判斷依據(jù)。稅目所列材料或物質(zhì)，應(yīng)視為包括該種材料或物質(zhì)與其他材料或物質(zhì)混合或組合的物品。例如，稅目33011300所列的檸檬油，應(yīng)視為包含檸檬油的混合精油，如檸檬油與茴香油的混合物等。

3.規(guī)則三是具體稅號的理解與選擇依據(jù)。在根據(jù)規(guī)則二（二）或是其他原因看起來可歸入不止一個稅目時，需根據(jù)規(guī)則三規(guī)定的依據(jù)歸類：三（一）列名更具體的優(yōu)先，但如兩個或以上稅目均只涉及混合物、成套物品的其中某部分材料或物質(zhì)的，即使有的稅目解釋更具體，也應(yīng)視為列名同樣具體；三（二）列名同樣具體的，基本特征優(yōu)先；三（三）前面2個規(guī)則都不能用的，從后歸類。

例如，前面案例中的茴香油和檸檬油的混合精油，假設(shè)二者成分各50%。稅目33011300列明了檸檬油，稅目33012930列明了茴香油。1.兩個稅目均只涉及混合精油的其中一部分，應(yīng)視為列名同樣具體，規(guī)則三（一）不適用；2.檸檬油和茴香油各一半，沒有誰是構(gòu)成基本特征的，規(guī)則三（二）也不適用；3.前面2個規(guī)則均不適用的情況下，按稅則號列順序歸入其可歸入的最末一個稅目，稅目33012930在后，故本案例中的混合精油應(yīng)歸入33012930。

4.規(guī)則四是兜底條款，根據(jù)規(guī)則一至三無法歸類的貨品，應(yīng)歸入與其最相類似的貨品的稅目。實踐中鮮少用到。

5.規(guī)則五是包裝的歸類依據(jù)。五（一）：制成某種特殊形狀、適用于盛裝某類（種）物品且并適合長期使用的照相機套、樂器盒、槍套、繪圖儀器盒、項鏈盒及類似容器，如果與所裝物品同時進出口，并通常與所裝物品一同出售的，應(yīng)與所裝物品一并歸類。但本身構(gòu)成整個物品基本特征的容器除外。例如純金做的首飾盒，里面裝著塑料耳環(huán)，應(yīng)分別歸類。

五（二）：五（一）之外的與所裝貨品同時進口或出口的包裝材料（容器），如果通常是用來包裝這類貨品的，應(yīng)與所裝貨品一并歸類。如與紅酒一起出售的紅酒瓶等。但明顯可重復(fù)使用的包裝材料（容器）除外。如充裝液化石油氣、反復(fù)使用的氣罐，與氣體一起報進、報出，應(yīng)分別歸類。

6.規(guī)則六是子目的歸類規(guī)則。子目歸類的法定依據(jù)是子目條文、子目注釋、歸類總規(guī)則條款、章注、類注等。子目歸類需注意同級比較、逐級比較。例如，第一章中的子目不能與第一章的品目去比較，需要先確定品目，再確定子目。第五位的子目應(yīng)與第五位的子目比較，而不能與第六位的子目比較。

歸類總規(guī)則的適用順序：規(guī)則一到四應(yīng)按順序適用，前面的不能用才能用后面的。規(guī)則三(一) 到(三)、五(一) 到(二)也需要按順序適用。規(guī)則二(一)和二 (二)沒有適用順序要求。

自測小練習(xí)：整頭凍乳豬應(yīng)歸入哪個稅號？

二.HS編碼的編排規(guī)律簡介

HS編碼的排列具有一定的規(guī)律，理解這些規(guī)律有助于快速尋找、確認涉及商品的歸類并準(zhǔn)確規(guī)劃、適用后續(xù)原產(chǎn)地規(guī)則中的稅則歸類改變標(biāo)準(zhǔn)。

HS編碼總體按照商品的加工深度排列章和章內(nèi)各品目的前后順序。從原材料-粗加工產(chǎn)品-半制成品-制成品-復(fù)合制成品。如活豬歸入第一章，屠宰、切割的豬肉歸入第二章，加工成豬肉罐頭歸入第16章。再如第72章鋼鐵中，7201生鐵——7202鐵合金——7205鐵顆粒和鐵粉-7206初級形狀的鐵及非合金鋼-7207鐵及非合金鋼的半制成品——7208未包覆、鍍層或涂層的鐵及非合金鋼的的平板軋材——7209經(jīng)包覆、鍍層或涂層的鐵及非合金鋼的的平板軋材——7213-7215鐵及非合金鋼的條、桿——7216鐵及非合金鋼的角材、型材及異型材…

在平行的各章、各品目中則是按照先動物后植物、先有生命的物品再無生命的物品，先自然界客觀存在的商品再人類制造、加工的商品排列。如第十一類紡織原料及紡織制品中，第50章是動物蠶吐的絲，第51章是動物毛，第五十二章是植物棉花，第五十三章是其他植物纖維、紙紗線，第五十四章是化學(xué)纖維…。

三.海關(guān)歸類預(yù)裁定與第三方預(yù)歸類

商品歸類被稱為國際海關(guān)三大技術(shù)規(guī)則之一，雖然有被世界上絕大多數(shù)國家（地區(qū)）采用的HS制度，但實踐中因其強技術(shù)性，仍是進出口通關(guān)環(huán)節(jié)最易發(fā)生關(guān)企理解糾紛的環(huán)節(jié)之一。

如企業(yè)對商品的歸類把握不準(zhǔn)的，可在擬進出口3個月前向其備案地直屬海關(guān)申請商品歸類預(yù)裁定，獲得海關(guān)的專業(yè)指導(dǎo)與支持。

預(yù)裁定的申請人應(yīng)當(dāng)是與實際進出口活動有關(guān)，并且在海關(guān)備案的對外貿(mào)易經(jīng)營者。

如企業(yè)依據(jù)海關(guān)出具的歸類預(yù)裁定進行申報，后續(xù)海關(guān)認為企業(yè)歸類錯誤，則企業(yè)的申報錯誤不應(yīng)認定為違反海關(guān)監(jiān)管規(guī)定的行為，企業(yè)在申請歸類預(yù)裁定時提供虛假、不實的材料等情形除外。

需注意的是，根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，咨詢公司等作出的第三方預(yù)歸類，不是海關(guān)認定商品歸類的法律依據(jù)，沒有法律效力。預(yù)裁定與預(yù)歸類制度的來源、變化及適用辨析詳見筆者論文《從促進貿(mào)易便利化角度談優(yōu)化海關(guān)預(yù)先確認相關(guān)制度》。

【實用案例問答】1.國家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與商品歸類

進出口貨物相關(guān)的國家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是進出口貨物商品歸類的法律依據(jù)嗎？

答：根據(jù)《關(guān)稅法》第九條、《海關(guān)進出口貨物商品歸類管理規(guī)定》（海關(guān)總署令第252號發(fā)布，根據(jù)海關(guān)總署令第273號修改）第二條，如果進出口貨物相關(guān)的國家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)成為《稅則》類注、章注、子目注釋、本國子目注釋以及其他法定歸類注釋的一部分，則其是進出口貨物商品歸類的依據(jù)，如果不是，則只能作為商品歸類的參考。

2.歸類預(yù)裁定的申請與效力、第三方預(yù)歸類的效力

2.1皇崗海關(guān)轄區(qū)的甲公司因其擬進口的商品乙為國外廠家最新研發(fā)的新產(chǎn)品，功能復(fù)雜且沒有相同、類似產(chǎn)品進口，不知道如何歸類，準(zhǔn)備向海關(guān)申請歸類預(yù)裁定，應(yīng)向哪個海關(guān)提出申請？

答：深圳海關(guān)。皇崗海關(guān)為隸屬海關(guān)，對應(yīng)的直屬海關(guān)為深圳海關(guān)。根據(jù)《海關(guān)預(yù)裁定管理暫行辦法》相關(guān)規(guī)定，其應(yīng)于擬進口3個月前向備案地直屬海關(guān)提出預(yù)裁定申請。

2.2深圳海關(guān)受理甲公司的預(yù)裁定申請50日后告知甲公司，因其申請預(yù)裁定的商品歸類較為復(fù)雜，已報請總署歸類技術(shù)委員會進行專家論證，答復(fù)期限需要延長30日，并于受理申請后第80日出具了《海關(guān)預(yù)裁定決定書》，將該商品歸入A稅號。

問：因A稅號稅率較高，甲公司不滿意，可以該《海關(guān)預(yù)裁定決定書》超過《海關(guān)預(yù)裁定管理暫行辦法》規(guī)定的答復(fù)期限為由申請復(fù)議、撤銷該預(yù)裁定決定書嗎？

答：甲公司對海關(guān)出具的《預(yù)裁定決定書》不服，可以申請行政復(fù)議。但本案例中，深圳海關(guān)已明確告知甲公司時間延長的理由，且該理由符合法律規(guī)定，甲公司以該理由申請復(fù)議不能取得成功。

2.3甲公司發(fā)現(xiàn)與A稅號僅有最后一位數(shù)不同的B稅號稅率較低，遂于2025年6月1日向上海海關(guān)所屬洋山海關(guān)申報B稅號進口乙商品，同日按照B稅號繳稅放行。2025年10月9日，洋山海關(guān)通知甲公司其申報的乙商品稅號應(yīng)為A，需追征稅款和滯納金并移交緝私部門進行行政處罰。

問：甲公司可以該商品歸類復(fù)雜，海關(guān)尚且需要進行專家論證為由，證明其沒有主觀過錯，申請不予行政處罰嗎？

答：其可以申請，但海關(guān)不會采信。根據(jù)《海關(guān)預(yù)裁定管理暫行辦法》第十五條，“申請人在預(yù)裁定決定有效期內(nèi)進出口與預(yù)裁定決定列明情形相同的貨物，應(yīng)當(dāng)按照預(yù)裁定決定申報”，甲公司有深圳海關(guān)出具的《歸類預(yù)裁定決定書》，但未按照《歸類預(yù)裁定決定書》載明的稅號申報，違反了前述規(guī)定。

2.4問：前案中甲公司可以深圳海關(guān)的預(yù)裁定對其在上海海關(guān)轄區(qū)進口的貨物無效為由進行抗辯嗎？

答：可以，但海關(guān)不會采信。預(yù)裁定決定雖然是由直屬海關(guān)作出的，但其在全國海關(guān)范圍內(nèi)有效。

2.5廣州的丁公司也從甲公司的出口商處進口乙商品，其未申請歸類預(yù)裁定，于2025年7月1日從廣州海關(guān)所屬番禺海關(guān)以B稅號申報進口，同日按照B稅號繳稅放行。2025年10月9日，番禺海關(guān)通知丁公司其申報的乙商品稅號應(yīng)為A，需追征稅款和滯納金并移交緝私部門進行行政處罰。

問：丁公司可以該商品歸類復(fù)雜，海關(guān)尚且需要進行專家論證為由，證明其沒有主觀過錯，申請不予行政處罰嗎？

答：其可以申請，海關(guān)是否會采信需結(jié)合其他證據(jù)進一步判定。例如，丁公司經(jīng)辦人員的手機聊天記錄顯示，其與甲公司經(jīng)辦人員聊過該商品的歸類、收到甲公司經(jīng)辦人員拍照的深圳海關(guān)歸類預(yù)裁定決定書，則海關(guān)會合理推斷丁公司經(jīng)辦人員知道正確的商品歸類。

2.6如丁公司在向海關(guān)申報前曾在第三方咨詢公司做過商品預(yù)歸類，給出的為B稅號，丁公司可以此向海關(guān)抗辯，證明其沒有主觀過錯，申請不予行政處罰嗎？

答：其可以申請，但根據(jù)現(xiàn)行法律規(guī)定第三方預(yù)歸類不是法律規(guī)定的確定商品歸類的法律依據(jù)，也不是海關(guān)認定企業(yè)沒有主觀過錯的法律依據(jù)。

本文作者：上海蘭迪（深圳）律師事務(wù)所 海關(guān)與財稅團隊 廖佳