編者按：煤炭是電力、工業(yè)生產(chǎn)、供熱等核心領域的基礎性能源供給，盡管我國正持續(xù)推進能源結構多元化轉型與綠色低碳發(fā)展，但在當前能源體系中，煤炭仍是上述行業(yè)穩(wěn)定運行的核心能源支撐。為引導企業(yè)踐行清潔生產(chǎn)理念、規(guī)范固體廢棄物處置、推動資源循環(huán)利用，《環(huán)境保護稅法》明確將粉煤灰等煤炭利用過程中產(chǎn)生的污染物納入征稅范圍，通過稅收杠桿的調(diào)節(jié)作用，推動企業(yè)減少污染物排放、提升資源化利用效率，助力實現(xiàn)能源消耗與生態(tài)環(huán)境保護的協(xié)調(diào)發(fā)展。本文聚焦用煤企業(yè)環(huán)保稅熱點問題，解析以數(shù)治稅監(jiān)管趨勢下用煤企業(yè)常見涉稅風險，并提出稅務合規(guī)建議，供讀者參考。

01

用煤企業(yè)涉及多項環(huán)保稅應稅污染物

用煤企業(yè)產(chǎn)生的應稅污染物范圍較廣，包括粉煤灰、爐渣等固體廢物，也包括二氧化硫、氮氧化物等大氣污染物，此外還有水污染物。根據(jù)《環(huán)境保護稅法》第十一條的規(guī)定，上述應稅污染物應納稅額均與排放量相關，而對污染物排放量的確定則高度依賴專業(yè)監(jiān)測數(shù)據(jù)。

《環(huán)境保護稅法》第十條規(guī)定，“應稅大氣污染物、水污染物、固體廢物的排放量和噪聲的分貝數(shù)，按照下列方法和順序計算：（一）納稅人安裝使用符合國家規(guī)定和監(jiān)測規(guī)范的污染物自動監(jiān)測設備的，按照污染物自動監(jiān)測數(shù)據(jù)計算；（二）納稅人未安裝使用污染物自動監(jiān)測設備的，按照監(jiān)測機構出具的符合國家有關規(guī)定和監(jiān)測規(guī)范的監(jiān)測數(shù)據(jù)計算；（三）因排放污染物種類多等原因不具備監(jiān)測條件的，按照國務院生態(tài)環(huán)境主管部門規(guī)定的排污系數(shù)、物料衡算方法計算；（四）不能按照本條第一項至第三項規(guī)定的方法計算的，按照省、自治區(qū)、直轄市人民政府生態(tài)環(huán)境主管部門規(guī)定的抽樣測算的方法核定計算”。此外，《環(huán)境保護稅法》也明確了稅務部門與生態(tài)環(huán)境主管部門應當建立涉稅信息共享平臺和工作配合機制，生態(tài)環(huán)境主管部門應當將排污單位的排污許可、污染物排放數(shù)據(jù)、環(huán)境違法和受行政處罰情況等環(huán)境保護相關信息，定期交送稅務機關。在該協(xié)同機制下，稅務機關通過納稅人申報信息與生態(tài)環(huán)境部門采集信息的比對，識別環(huán)保稅合規(guī)風險。

02

大數(shù)據(jù)助力稅收監(jiān)管，用煤企業(yè)環(huán)保稅風險高發(fā)

近年來，稅務機關深入實施數(shù)字化轉型條件下的稅費征管“強基工程”，一體推進依法治稅、以數(shù)治稅、從嚴治稅。在以數(shù)治稅方面，針對環(huán)保稅專業(yè)復雜、申報數(shù)據(jù)準確性等難題，多地稅務機關利用大數(shù)據(jù)分析等技術手段，聯(lián)合多部門實現(xiàn)協(xié)同治稅，精準識別環(huán)保稅申報繳納風險，追回巨額稅款：

（一）建立模型篩選固廢排放量疑點，追繳環(huán)保稅、加收滯納金近800萬元

針對部分用煤企業(yè)自行申報的固體廢物產(chǎn)污排污數(shù)量不準確的問題，一地稅務部門開發(fā)“產(chǎn)排污量反算模型”：首先收集企業(yè)購煤量、用電量、銷售額以及供熱面積等與產(chǎn)廢量同比變動的信息，將其定義為“同比變動因素”，再考慮供熱工藝、燃燒爐類型、煤炭品質(zhì)等“差異因素”，推算企業(yè)產(chǎn)廢量，并與企業(yè)的《固體廢物臺賬》比對，驗證企業(yè)申報數(shù)據(jù)匹配性，輔助企業(yè)做好產(chǎn)排污量管控計算。該地稅務機關通過繪制歷年數(shù)據(jù)波動曲線，發(fā)現(xiàn)某企業(yè)產(chǎn)排污量與“同比變動因素”不匹配問題，經(jīng)核實輔導，企業(yè)補繳環(huán)保稅款及滯納金788萬元。

（二）固廢綜合利用報告造假，企業(yè)違規(guī)適用優(yōu)惠被追繳稅款、滯納金630余萬元

近來，一地稅務機關通過稅收大數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在違規(guī)適用綜合利用優(yōu)惠政策的疑點。稅務機關發(fā)現(xiàn)，某國有熱力公司歷年環(huán)保稅應稅比率較低，經(jīng)核實主要原因是其享受了固體廢物綜合利用減免稅優(yōu)惠政策，但實地調(diào)查后發(fā)現(xiàn)，下游公司提供虛假報告，企業(yè)的固體廢物并未進行綜合利用。該熱力公司最終補繳環(huán)保稅及滯納金634.3萬元。

（三）漏報大氣污染物，補稅加收滯納金540余萬元

根據(jù)《環(huán)境保護稅法》的規(guī)定，“每一排放口或者沒有排放口的應稅大氣污染物，按照污染當量數(shù)從大到小排序，對前三項污染物征收環(huán)境保護稅”。一地稅務機關在核查某電力熱力生產(chǎn)企業(yè)時發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)的《排污許可證》明確其排放口涵蓋“汞及其化合物”等8項大氣污染物，然而實際申報數(shù)據(jù)中，“汞及其化合物”蹤跡全無。經(jīng)輔導自查，該企業(yè)確認漏報，補繳稅款352.6萬元，滯納金189.2萬元。

03

符合條件的固廢銷售行為應認定為處置、綜合利用

因爐渣、粉煤灰等固體廢物具有再利用的價值，如粉煤灰能夠用于制成水泥等建筑材料，而大多用煤企業(yè)不具備綜合利用的設施與條件，故實踐中用煤企業(yè)往往以出售的方式處理產(chǎn)生的固體廢物，因而產(chǎn)生爭議：固體廢物的出售行為是否屬于處置、綜合利用？所出售的固體廢物能否從產(chǎn)生量中剔除？

在解答上述爭議前，需回歸環(huán)境保護稅所規(guī)制的行為本質(zhì)。根據(jù)《環(huán)境保護稅法》的規(guī)定，在我國領域和管轄的其他海域直接向環(huán)境排放應稅污染物的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者為環(huán)境保護稅的納稅人，應當依照本法規(guī)定繳納環(huán)境保護稅，也即環(huán)保稅主要規(guī)制直接向環(huán)境排放污染物、破壞生態(tài)環(huán)境的行為。在固體廢物方面，《環(huán)境保護稅法》進一步規(guī)定，“在符合國家和地方環(huán)境保護標準的設施、場所貯存或者處置固體廢物的”不屬于向環(huán)境排放污染物，不屬于環(huán)保稅的征稅范圍；為鼓勵固體廢物的綜合利用，《環(huán)境保護稅法》第十二條規(guī)定“納稅人綜合利用的固體廢物，符合國家和地方環(huán)境保護標準的”暫予免征環(huán)保稅，也即通過“多排多繳、少排少繳、不排不繳”的正向激勵機制促進企業(yè)減少排放、提高綜合利用水平，符合規(guī)定的固體廢物貯存量、處置量及綜合利用量可以從產(chǎn)生量中剔除，以余額（排放量）計征環(huán)保稅，即固體廢物應納稅額=固體廢物排放量*具體適用稅額，其中排放量=產(chǎn)生量-貯存量-處置量-綜合利用量。

因此，根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，可以從固體廢物產(chǎn)生量中剔除的包括貯存量、處置量、綜合利用量，未明確實踐中出現(xiàn)的“銷售”“互換”等交易形態(tài)所產(chǎn)生的固體廢物處理能否不征或者減免。那么，固體廢物的銷售行為能否列為處置或者綜合利用？《環(huán)境保護稅法》未對“處置”、“綜合利用”進行定義，參照《固體廢物污染環(huán)境防治法》的規(guī)定，處置指的是“將固體廢物焚燒和用其他改變固體廢物的物理、化學、生物特性的方法，達到減少已產(chǎn)生的固體廢物數(shù)量、縮小固體廢物體積、減少或者消除其危險成分的活動，或者將固體廢物最終置于符合環(huán)境保護規(guī)定要求的填埋場的活動”，綜合利用指的是“從固體廢物中提取物質(zhì)作為原材料或者燃料的活動”。而根據(jù)《財政部、稅務總局、生態(tài)環(huán)境部關于環(huán)境保護稅有關問題的通知》（財稅[2018]23號）的規(guī)定，“納稅人依法將應稅固體廢物轉移至其他單位和個人進行貯存、處置或者綜合利用的，固體廢物的轉移量相應計入其當期應稅固體廢物的貯存量、處置量或者綜合利用量”，因此，用煤企業(yè)將產(chǎn)生的固體廢物委托下游企業(yè)處置、綜合利用的行為應當屬于“轉移至其他單位和個人進行處置、綜合利用”，符合條件的應當允許計入處置量或綜合利用量，從產(chǎn)生量中剔除。

在綜合利用層面，稅務機關一般會要求企業(yè)提供綜合利用評價報告作為減免稅材料，但對于出售行為，用煤企業(yè)并非實施綜合利用的主體，無權對下游企業(yè)的綜合利用行為開展評價，通常無法取得該評價報告。對此，我們認為，在用煤企業(yè)符合相關排污要求，固體廢物產(chǎn)生、收集、貯存、運輸?shù)冗^程中均采取了污染防治措施，如實記錄產(chǎn)生量、處置量和綜合利用量并報送能夠證明固體廢物流向和數(shù)量的納稅資料，且對受托方主體資格和技術能力進行核實、依法簽訂銷售或委托處置合同并在合同中約定污染防治要求、綜合利用產(chǎn)品符合要求的情況下，應當視為用煤企業(yè)已經(jīng)盡到了污染防治的義務，對用煤企業(yè)的銷售行為應當認定為完成了處置、綜合利用，允許不征或者減免環(huán)保稅。

04

小結

用煤企業(yè)往往涉及多類應稅污染物排放，應強化稅務合規(guī)意識，完善環(huán)保稅合規(guī)體系，加強業(yè)財溝通，關注稅法領域?qū)ε欧?、處置、利用等行為的界定，避免對政策理解不當造成未繳、少繳稅款，引發(fā)補稅、加收滯納金等問題。對于直接銷售固體廢物的行為，在業(yè)務開展前應當關注地方稅務機關對“處置”“綜合利用”的執(zhí)行口徑及認定材料要求，關注下游企業(yè)相關資質(zhì)，委托符合標準的企業(yè)進行處置，并在購銷合同中明確約定下游及綜合利用企業(yè)需符合污染防治的要求。此外，企業(yè)還應按照《固體廢物污染環(huán)境防治法》的規(guī)定，建立健全固體廢物產(chǎn)生、收集、貯存、運輸、利用、處置全過程的污染環(huán)境防治責任制度，建立固體廢物管理臺賬，如實記錄產(chǎn)生固體廢物的種類、數(shù)量、流向、貯存、利用、處置等信息，實現(xiàn)固體廢物可追溯、可查詢。