作者 | 葉東杭律師 廣東金橋百信律師事務所合伙人律師

全產業(yè)鏈式虛開，是一種相對特殊的虛開增值稅專用發(fā)票犯罪模式，其往往與農業(yè)與出口相關。這種犯罪模式往往由以下幾步組成：

第一步：犯罪團伙故意在不同地區(qū)設立有進出口經營權的外貿企業(yè)、出口供貨企業(yè)（國內供貨企業(yè)）和涉農原材料生產企業(yè)。這些企業(yè)不僅可能不在同一城市，甚至可能不在同一個省份。

第二步：犯罪團伙利用農產品收購發(fā)票自開自抵的特性，安排虛假填報農戶信息、填報虛假農產品備案基地，以及偽造自產自銷證明單等手段，將虛開農產品收購發(fā)票交給生產企業(yè)予以抵扣，或者通過即征即退的方式將銷項稅額由政府返還，實現(xiàn)騙稅目的。

第三步：團伙安排出口供貨企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票給外貿出口企業(yè)，假報貨物出口，騙取國家出口退稅。根據《財政部、國家稅務總局關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》規(guī)定，農產品收購發(fā)票不能直接用于辦理出口退稅（因為農產品收購發(fā)票是免稅發(fā)票，免征則無所謂退），為此，有的外貿企業(yè)通常先設立一家內貿企業(yè)，由內貿企業(yè)向農戶收購農產品，自行開具收購農產品收購發(fā)票，再由內貿企業(yè)將農產品銷售給外貿企業(yè)并開具增值稅專用發(fā)票，外貿企業(yè)再用取得的增值稅專用發(fā)票申報出口退稅?，F(xiàn)實中，這一步有時候甚至會被省略，因為生產型企業(yè)出口自產貨物無相關限制，可以直接以農產品收購發(fā)票為依據申請退稅。

第四步：出口供貨企業(yè)利用原材料生產企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票，將虛開產生的銷項稅金予以抵扣。

此類全鏈條式虛開犯罪案件并不少見，比如中國稅務報曾經刊登過一宗發(fā)生在浙江省紹興市，與貝殼生產、加工、出口相關的大型虛開案件（下稱“紹興貝殼案”）。

紹興貝殼案相當于是上述全產業(yè)鏈式虛開騙稅模式的簡配版。該案中，最先引起風險疑點的是外貿企業(yè)，即涉案的浙江省某工藝品有限公司，該公司主要業(yè)務是用蚌殼加工成貝殼工藝制品出口外銷。2021年該公司的主營業(yè)務收入4704.6萬元，銷項稅額6.9萬元，進項稅額4656.32萬元，當年企業(yè)獲得出口退稅達4656.32萬元。

2022年底，紹興市稅務局稽查局收到省局下發(fā)的出口退稅風險應對任務，對該公司開展核查工作。

據了解，該公司大部分用于申請出口退稅的進項發(fā)票為農產品收購發(fā)票，企業(yè)生產原材料主要為珍珠貝和貝殼，企業(yè)應退稅額與農產品收購發(fā)票抵扣稅額一致。從農產品收購發(fā)票開具情況來看，向企業(yè)投售農產品的養(yǎng)殖戶及其承包的養(yǎng)殖塘均不在浙江本地，而是在湖南、廣西等外省地區(qū)。此外，企業(yè)出口數(shù)據顯示，其產品出口目的地均為香港，但與企業(yè)交易的外商卻只有一家企業(yè)。此處疑點有二：一是原料采購舍近求遠，企業(yè)身處沿海地區(qū)，卻非要跑到湖南、廣西等內陸地區(qū)采購原料；二是銷售額巨大，但對接外商卻只有一家企業(yè)，商業(yè)風險極大，不符合常理。

據了解，該公司2021年總共收購珍珠貝殼達216萬公斤，但出口數(shù)量卻只有2.5萬公斤，成品率僅為1.15%，損耗率達98.85%。同時，企業(yè)原材料收購價格與外銷產品的價格差異也非常大。企業(yè)收購蚌殼、珍珠貝殼的單價為每公斤12.13元，但出口的產品價格卻為每公斤898.92元，增值率高達73倍之多。這也意味著，“加工”活動使得工藝品的價值陡然增加，同時，公司能夠基于成品價值的增加，獲得巨額的出口退稅。

此外，在對企業(yè)生產現(xiàn)場實施核查過程中發(fā)現(xiàn)，案涉公司場地并不大，生產設備也不多，只有幾臺打磨打孔機等設施。企業(yè)的生產工藝也不復雜：貝殼先打毛坯、磨平、分揀厚薄，隨后打孔、煮皮、拋光，再進行一些粘接等處理后即產出成品。這也意味著：公司現(xiàn)有的設備、人員或許無法承攬如此龐大的貝殼工藝產品加工項目，即便“加班加點”，簡單、粗糙的加工方式，也根本無法實現(xiàn)賬面上超過73倍的增值。

案涉公司為一家從事貝殼工藝品出口的企業(yè)，其進項大多是農產品收購發(fā)票，但收購發(fā)票填列的養(yǎng)殖戶、投售戶，有的查無此戶，有的根本就不從事珍珠貝養(yǎng)殖業(yè)務。經調查證實，涉案企業(yè)提供的農產品自產自銷證明單也為虛假單據，相關的村委會信息和公章等均系偽造。這意味著：生產鏈條源頭產生的農產品收購發(fā)票很有可能存在大尺度的失實。

回到本文的題目，全產業(yè)鏈式虛開犯罪，為何會格外青睞農業(yè)？通過分析這種犯罪模式的構成，我們不難總結出原因：

首先，農產品的生產、銷售鏈條相對漫長，輾轉國內各地 ，監(jiān)管缺失。比如在紹興貝殼案中，（虛假的）原料供應方在湖南、廣西，生產、外貿企業(yè)卻在浙江，不僅分屬于不同的司法、市場監(jiān)督轄區(qū)，也分屬不同的稅務機關轄區(qū)，監(jiān)管難度相對較大，容易滋生虛開騙稅獲利的空間?，F(xiàn)實中，為了增大監(jiān)管漏洞并從中獲利，犯罪團伙可能會人為延長“產業(yè)鏈條”，并“真假相結合”，一旦暴露，則將虛開犯罪辯解稱“錯開、多開”，以期待減輕罪責甚至脫罪。

其次，農產品收購發(fā)票“自開自抵”的政策有時被利用于虛開犯罪。自產自銷的農產品收購發(fā)票可“自開自抵”，且我國農產品的源頭生產者大多為個體小農，監(jiān)管核查難度大。所謂農產品收購發(fā)票“自開自抵”，是指收購方在完成收購后，基于真實的收購情況向主管稅務機關申請代開，或在符合條件的情況下，自行開具農產品收購發(fā)票，在“自開自抵”的政策之下，稅務機關缺乏對真實收購情況的監(jiān)管，因此容易產生虛報、虛開的情形。

“自開自抵”的制定有一定政策考量因素。我國增值稅具有“環(huán)環(huán)相扣的，順位傳導”的特點， 初級農產品免稅，如果不讓農產品的生產加工企業(yè)抵扣，最終稅負要么轉嫁到消費者頭上，要么在采購的時候壓價轉嫁到農戶身上。 為了國計民生，國家最終制定了收購企業(yè)“自開自抵”這樣的特殊政策。

最后，農產品出口退稅制度成了犯罪團伙斂財?shù)淖詈笠徊?。出口退稅是指國家運用稅收杠桿獎勵出口的一種措施。一般分為兩種： 一是退還進口稅，即出口產品企業(yè)用進口原料或半成品，加工制成產品出口時，退還其已納的進口稅；一是退還已納的國內稅款，即企業(yè)在商品報關出口時，退還其生產該商品已納的國內稅金，本文所討論的全產業(yè)鏈式虛開騙稅模式，主要針對的是第二類，即退國內稅。需要注意的是，出口退稅的前提是“已征稅”， 未征收增值稅、消費稅的貨物（包括國家規(guī)定免稅的貨物）不能退稅，以充分體現(xiàn)“未征不退”的原則，而前文已述，產業(yè)鏈條源頭為自產自銷農業(yè)生產者時，開具的農業(yè)收購發(fā)票可以按規(guī)定計算抵扣進項稅額，則對于收購、生產企業(yè)而言，便已經相當于完成了稅款繳納義務，其再給外貿企業(yè)開具的發(fā)票，便屬于可以用于申請退稅的憑證。

全產業(yè)鏈式虛開騙稅犯罪模式，有時候被美化成“合法的”“稅務籌劃”，實際上從農產品收購發(fā)票虛開的操作中，便能判定出其行為本質。

[完]

葉東杭

廣東金橋百信律師事務所合伙人律師、刑事部副主任，高校法學院證據法學課程校外導師。從業(yè)期間，葉東杭律師主攻信息網絡犯罪、經濟犯罪、稅務犯罪辯護，每年經辦大量刑事案件，擁有豐富的信息網絡犯罪、稅務犯罪辯護經驗，曾在經辦的多個案件中取得不起訴（無罪）、無強制措施釋放（無罪）、緩刑、勝訴、二審改判勝訴等成果及偵查階段取保候審、不批捕取保候審的階段性成果。