黨的二十屆四中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于制定國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十五個(gè)五年規(guī)劃的建議》提出，堅(jiān)持?jǐn)U大內(nèi)需這個(gè)戰(zhàn)略基點(diǎn)，堅(jiān)持惠民生和促消費(fèi)、投資于物和投資于人緊密結(jié)合。

從稅收源于生產(chǎn)要素回報(bào)根本邏輯出發(fā)，“投資于人”與“投資于物”緊密結(jié)合提高生產(chǎn)要素質(zhì)量、優(yōu)化生產(chǎn)要素結(jié)構(gòu)，不僅在要素再生產(chǎn)方面決定新質(zhì)生產(chǎn)力水平，還將通過要素回報(bào)影響稅源結(jié)構(gòu)。因此，梳理當(dāng)前我國稅源結(jié)構(gòu)基本特征，對(duì)前瞻性考慮適應(yīng)新質(zhì)生產(chǎn)力發(fā)展需求的稅收制度安排及征管改革十分必要。

一、從要素種類看，“人”的稅源為輔，“物”的稅源為主

參照資本有機(jī)構(gòu)成的劃分邏輯，在勞動(dòng)力、資本、土地、技術(shù)、數(shù)據(jù)等構(gòu)成的生產(chǎn)要素體系中，以勞動(dòng)者報(bào)酬為主要形式的勤勞所得，構(gòu)成屬于“人”的要素回報(bào)；利潤、地租等其他形式的資本利得，構(gòu)成屬于“物”的要素回報(bào)。在國民經(jīng)濟(jì)核算體系中，前者通過“勞動(dòng)者報(bào)酬扣除居民最終消費(fèi)”后構(gòu)成屬于“人”的稅源，后者通過“國內(nèi)生產(chǎn)總值扣除固定資產(chǎn)折舊及勞動(dòng)者報(bào)酬”后構(gòu)成屬于“物”的稅源。據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局資金流量表及中國社會(huì)科學(xué)院國家資產(chǎn)負(fù)債表的有關(guān)數(shù)據(jù)匡算，目前我國歸屬于“人”的稅源約18萬億元，歸屬于“物”的稅源約37萬億元，“物”類稅源規(guī)模是“人”類稅源的2倍多?；谶@一特征，我國的稅制安排應(yīng)堅(jiān)持以“物稅”為主，“人稅”為輔。

二、從生產(chǎn)方式看，“人物同地”與“人物分離”的稅源并存

從價(jià)值創(chuàng)造中“人”“物”要素結(jié)合的地理空間看，我國當(dāng)前稅源的產(chǎn)生主要呈現(xiàn)“人物同地”與“人物分離”并存的格局。前者是傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下，不同要素在同一個(gè)地理空間進(jìn)行價(jià)值創(chuàng)造，稅源于一地同時(shí)產(chǎn)生；后者的典型場景是以信息技術(shù)為底座的數(shù)字經(jīng)濟(jì)中，要素跨地理空間結(jié)合進(jìn)行價(jià)值創(chuàng)造，稅源在異地同時(shí)產(chǎn)生。比如，“東數(shù)西算”中，東部地區(qū)是“人”的要素，與西部地區(qū)土地、算力等“物”的要素跨區(qū)域結(jié)合?；谶@一特征，我國稅收制度安排要充分考慮在“人物分離”方式下，同一價(jià)值創(chuàng)造過程中的區(qū)域間稅源分配問題。

三、從權(quán)利主體看，“人”與“物”稅源的歸屬都相對(duì)集中

從要素回報(bào)的所有權(quán)來看，無論是歸屬于自然人的稅源還是其他市場主體的稅源，都相對(duì)集中地分布于頭部納稅人。國家稅務(wù)總局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，我國個(gè)人所得稅納稅申報(bào)人員中，年收入100萬元以上的高收入者約占申報(bào)人數(shù)的1%，其申報(bào)繳納個(gè)稅占全部個(gè)稅的五成以上。中國稅務(wù)年鑒有關(guān)數(shù)據(jù)顯示，全國重點(diǎn)稅源企業(yè)約10萬戶，約占全國企業(yè)法人單位數(shù)量的0.3%，繳納稅款占全國稅收收入的五成以上。基于這一特征，我國稅收征管的重點(diǎn)應(yīng)集中在高收入、高凈值人群和大型企業(yè)上。

四、從組織形式看，“人”與“物”的配置集團(tuán)化、系族化

從市場主體生產(chǎn)要素的配置方式看，市場主體為實(shí)現(xiàn)內(nèi)化交易成本、鞏固市場地位、多元化經(jīng)營、風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)等目的，在組織方式上日趨“集團(tuán)化”“系族化”。有關(guān)研究發(fā)現(xiàn)，我國A股上市公司中共有系族企業(yè)集團(tuán)293個(gè)，涉及上市公司成員企業(yè)936家，其市值及總資產(chǎn)占同期上市公司比重均超過七成。中國稅務(wù)年鑒數(shù)據(jù)顯示，全國2000戶集團(tuán)年納稅額合計(jì)占全國稅收收入的四成以上。這意味著我國的稅源結(jié)構(gòu)具有明顯的集團(tuán)化、系族化特征?；谶@一特征，我國稅收征管的重點(diǎn)，不僅要關(guān)注單戶企業(yè)的“業(yè)務(wù)真實(shí)性”，更要花大力氣對(duì)企業(yè)間關(guān)聯(lián)交易的“結(jié)果合理性”進(jìn)行干預(yù)，切實(shí)避免集團(tuán)企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)整體利益最大化，通過關(guān)聯(lián)交易操縱收入、轉(zhuǎn)移利潤、轉(zhuǎn)嫁成本等手段，導(dǎo)致稅源與稅收錯(cuò)配，進(jìn)而造成稅收流失。

（作者系中國財(cái)政科學(xué)研究院博士在讀）

（作者 杜建偉）

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