被執(zhí)行人替申請(qǐng)執(zhí)行人代扣代繳稅款的，能夠直接對(duì)執(zhí)行款項(xiàng)行使抵銷權(quán)

作者：李舒 李營(yíng)營(yíng) 劉夢(mèng)陽(yáng)（北京云亭律師事務(wù)所*）

閱讀提示：執(zhí)行法院按照?qǐng)?zhí)行依據(jù)確定的金額進(jìn)行強(qiáng)制執(zhí)行。然而在執(zhí)行過(guò)程中申請(qǐng)執(zhí)行人需要繳納稅款，被執(zhí)行人代扣代繳了該稅款，從而請(qǐng)求抵銷執(zhí)行款項(xiàng)。有的申請(qǐng)執(zhí)行人認(rèn)為代扣代繳行為是被執(zhí)行人惡意報(bào)復(fù)，不是對(duì)執(zhí)行依據(jù)的履行。那么被執(zhí)行人代扣代繳稅款的，到底能否抵銷執(zhí)行款項(xiàng)呢？本期，我們通過(guò)一起案例分析上述法律問(wèn)題。

裁判要旨

被執(zhí)行人代申請(qǐng)執(zhí)行人繳納的稅款可以在執(zhí)行程序中抵銷執(zhí)行款，但是其他一般債權(quán)能否抵銷應(yīng)視情況而定。

案情簡(jiǎn)介

一、 2016年10月21日，江西省高級(jí)人民法院（以下簡(jiǎn)稱江西高院）判決蘭某向劉某支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款14,374,267.66元、利息及逾期付款的違約金。

二、 2017年1月10日，劉某申請(qǐng)執(zhí)行。2017年4月21日，江西省贛州市中級(jí)人民法院（以下簡(jiǎn)稱贛州中院）裁定拍賣被執(zhí)行人蘭某的四處房產(chǎn)及持有的贛州某公司股權(quán)，并委托機(jī)構(gòu)評(píng)估上述財(cái)產(chǎn)。

三、 2017年3月31日，紀(jì)某、蘭某簽訂《債權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議》，紀(jì)某將對(duì)劉某享有的14,000,000元債權(quán)等權(quán)利轉(zhuǎn)讓給蘭某。同日，蘭某與劉某就債權(quán)債務(wù)抵銷達(dá)成合意。

四、 2017年4月26日，贛州市地稅局向蘭某發(fā)出《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，要求蘭某代扣代繳劉某在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中形成的個(gè)人所得稅14,624,456.53元。蘭某代繳了上述稅款。

五、 此外，因他人與劉某之間的民間借貸糾紛案件，另案法院向贛州中院發(fā)出協(xié)助通知，要求協(xié)助凍結(jié)劉某執(zhí)行案款總計(jì)31,590,665元。

六、 蘭某向贛州中院提起執(zhí)行異議，認(rèn)為債權(quán)債務(wù)已經(jīng)抵銷，請(qǐng)求停止評(píng)估拍賣程序。贛州中院認(rèn)為一般債權(quán)不宜直接抵銷，代繳稅款優(yōu)先于擔(dān)保債權(quán)或其他普通債權(quán)可以直接抵銷，裁定駁回執(zhí)行異議。

七、 蘭某、劉某均不服，蘭某認(rèn)為其債權(quán)能夠行使抵銷權(quán)，劉某認(rèn)為稅款的沖抵行為無(wú)效，兩人均向江西高院申請(qǐng)復(fù)議。江西高院認(rèn)為蘭某受讓的債權(quán)應(yīng)當(dāng)以參與分配方式實(shí)現(xiàn)，不能直接抵銷，但稅款優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)可以抵銷，故裁定駁回蘭某、劉某復(fù)議請(qǐng)求。

八、 蘭某不服，向最高人民法院申訴，最高人民法院裁定駁回蘭某的申訴請(qǐng)求。

裁判要點(diǎn)

本案在執(zhí)行異議及執(zhí)行復(fù)議階段的爭(zhēng)議焦點(diǎn)問(wèn)題是，代繳稅款能否直接抵銷債款的問(wèn)題。對(duì)此，江西高院認(rèn)為：

一、公民有依法納稅的義務(wù)。被執(zhí)行人蘭某系根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》代申請(qǐng)執(zhí)行人劉某繳納稅款，屬協(xié)助履行代扣代繳稅款的行為，符合法律規(guī)定。

二、稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，代扣代繳稅款能夠與債款抵銷。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外;納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。蘭某主張?jiān)摯U稅款應(yīng)在本案其應(yīng)償還劉某的債款中抵扣符合法律規(guī)定，并無(wú)不當(dāng)。

綜上，劉某復(fù)議理由不成立。

（因劉某未申請(qǐng)申訴，最高人民法院未就稅款問(wèn)題進(jìn)行論述）

實(shí)務(wù)要點(diǎn)總結(jié)

北京云亭律師事務(wù)所李舒律師團(tuán)隊(duì)辦理和分析過(guò)大量本文涉及的法律問(wèn)題，有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。大量辦案同時(shí)還總結(jié)辦案經(jīng)驗(yàn)出版了《云亭法律實(shí)務(wù)書系》，本文摘自該書系。該書系的作者全部是北京云亭律師事務(wù)所戰(zhàn)斗在第一線的專業(yè)律師，具有深厚理論功底和豐富實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。該書系的選題和寫作體例，均以實(shí)際發(fā)生的案例分析為主，力圖從實(shí)踐需要出發(fā)，為實(shí)踐中經(jīng)常遇到的疑難復(fù)雜法律問(wèn)題，尋求最直接的解決方案。

前事不忘，后事之師。現(xiàn)結(jié)合法院裁判觀點(diǎn)，針對(duì)代繳稅款抵銷債款問(wèn)題，總結(jié)要點(diǎn)如下，供實(shí)務(wù)參考。

一、 被執(zhí)行人代扣代繳的稅款能夠抵銷執(zhí)行款項(xiàng)。《稅收管理法》第四十五條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。被執(zhí)行人按照稅務(wù)局的通知代扣代繳稅款的，能夠抵銷執(zhí)行款項(xiàng)。并且由于稅款優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)和設(shè)立在后的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)，就部分能夠優(yōu)先受償。

二、 一般債權(quán)人在執(zhí)行程序中申請(qǐng)抵銷應(yīng)視情況而定。本所律師認(rèn)為，如果執(zhí)行案件中被執(zhí)行人對(duì)外僅欠付一筆債務(wù)，也就是只有一位申請(qǐng)執(zhí)行人的情況下，此時(shí)，不涉及清償債權(quán)損害其他債權(quán)人利益的情形，為提高執(zhí)行效率、方便化解債務(wù)，滿足債務(wù)抵銷條件的法院應(yīng)當(dāng)同意抵銷。如果執(zhí)行案件中針對(duì)同一被執(zhí)行人有兩個(gè)以上申請(qǐng)執(zhí)行人的，則應(yīng)當(dāng)通過(guò)參與分配的方式完成抵銷。

三、 稅務(wù)局未核定納稅項(xiàng)目及納稅金額，或是被執(zhí)行人未實(shí)際繳納稅款的，不能夠進(jìn)行抵銷。代扣代繳稅款的一般程序是，稅務(wù)局核查納稅項(xiàng)目及納稅金額，向代扣代繳義務(wù)人發(fā)出通知書，代扣代繳義務(wù)人繳清稅款。只有完成以上流程，代扣代繳的稅款才能夠抵銷執(zhí)行款項(xiàng)。需要指出的是，上述流程并不需要納稅義務(wù)人（即申請(qǐng)執(zhí)行人）授權(quán)同意。

（我國(guó)并不是判例法國(guó)家，本文所引述分析的判例也不是指導(dǎo)性案例，對(duì)同類案件的審理和裁判中并無(wú)約束力。同時(shí)，尤其需要注意的是，司法實(shí)踐中，每個(gè)案例的細(xì)節(jié)千差萬(wàn)別，切不可將本文裁判觀點(diǎn)直接援引。北京云亭律師事務(wù)所執(zhí)行業(yè)務(wù)部對(duì)不同案件裁判文書的梳理和研究，旨在為更多讀者提供不同的研究角度和觀察的視角，并不意味著北京云亭律師事務(wù)所執(zhí)行業(yè)務(wù)部對(duì)本文案例裁判觀點(diǎn)的認(rèn)同和支持，也不意味著法院在處理類似案件時(shí)，對(duì)該等裁判規(guī)則必然應(yīng)當(dāng)援引或參照。）

相關(guān)法律規(guī)定

1.《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》(2015修正)

第四十五條稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。
納稅人欠繳稅款，同時(shí)又被行政機(jī)關(guān)決定處以罰款、沒(méi)收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒(méi)收違法所得。
稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告。

2. 《最高人民法院關(guān)于人民法院辦理執(zhí)行異議和復(fù)議案件若干問(wèn)題的規(guī)定》(法釋〔2020〕21號(hào))

第十九條當(dāng)事人互負(fù)到期債務(wù)，被執(zhí)行人請(qǐng)求抵銷，請(qǐng)求抵銷的債務(wù)符合下列情形的，除依照法律規(guī)定或者按照債務(wù)性質(zhì)不得抵銷的以外，人民法院應(yīng)予支持：
（一）已經(jīng)生效法律文書確定或者經(jīng)申請(qǐng)執(zhí)行人認(rèn)可；
（二）與被執(zhí)行人所負(fù)債務(wù)的標(biāo)的物種類、品質(zhì)相同。

法院判決

以下為江西高院在裁判文書中“本院認(rèn)為”部分對(duì)該問(wèn)題的論述：

關(guān)于代繳稅款能否直接抵銷的問(wèn)題。公民有依照法律納稅的義務(wù)。本案中，蘭光標(biāo)系根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》要求，代劉鴻財(cái)繳納稅款，屬協(xié)助履行代扣代繳稅款的行為，符合法律規(guī)定。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外;納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。故贛州中院認(rèn)定蘭光標(biāo)主張?jiān)摯U稅款應(yīng)在本案其應(yīng)償還劉鴻財(cái)?shù)膫钪械挚鄯戏梢?guī)定，并無(wú)不當(dāng)。劉鴻財(cái)復(fù)議理由不成立，本院不予支持。

案件來(lái)源

《蘭某、劉某執(zhí)行審查類執(zhí)行裁定書》【最高人民法院(2018)最高法執(zhí)監(jiān)125號(hào)】

在檢索大量類案的基礎(chǔ)上，云亭律師總結(jié)相關(guān)裁判規(guī)則如下，供讀者參考：

1、民間借貸中，借款人能以出借人名義代扣代繳稅款并抵扣執(zhí)行款項(xiàng)。

案例一：《江蘇遠(yuǎn)旗置業(yè)有限公司訴江蘇凱威化工有限公司等民間借貸糾紛執(zhí)行案》【江蘇省高級(jí)人民法院(2017)蘇執(zhí)復(fù)106號(hào)】

江蘇省高級(jí)人民法院認(rèn)為，第一，《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第二條第七項(xiàng)規(guī)定，利息、股息、紅利所得應(yīng)納個(gè)人所得稅。第八條規(guī)定：“個(gè)人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人?！薄吨腥A人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十條第二款規(guī)定：“扣繳義務(wù)人依法履行代扣、代收稅款義務(wù)時(shí)，納稅人不得拒絕?！惫世⑺靡匀〉盟玫膫€(gè)人為納稅人，以直接向納稅人支付利息的單位和個(gè)人為扣繳義務(wù)人?？劾U義務(wù)人在向個(gè)人支付應(yīng)納稅所得時(shí)，應(yīng)代扣代繳個(gè)人應(yīng)納的個(gè)人所得稅稅款?！抖愂照魇展芾矸ā返?9條規(guī)定：“扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人追繳稅款，對(duì)扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。”故扣繳義務(wù)人如不依法履行扣繳義務(wù)，將被稅務(wù)機(jī)關(guān)處以罰款。本案中，生效判決確定凱威公司應(yīng)歸還許菁借款19625980元并支付相應(yīng)利息，凱威公司系直接向納稅人支付利息的扣繳義務(wù)人。根據(jù)凱威公司結(jié)欠利息及已付利息之和計(jì)算得出的應(yīng)納稅款5784921.15元，由凱威公司向稅務(wù)機(jī)關(guān)代繳代扣符合上述法律規(guī)定。第二，凱威公司在案件審判過(guò)程中未進(jìn)行應(yīng)納稅款的代繳代扣，并不意味著凱威公司放棄其代扣代繳的義務(wù)。且扣繳義務(wù)人的代扣代繳義務(wù)系法定義務(wù)，并不以納稅人的授權(quán)為依據(jù)。故許菁主張凱威公司已經(jīng)放棄代扣代繳義務(wù)或?qū)儆跓o(wú)權(quán)處分行為，沒(méi)有法律依據(jù)，依法不予支持。

2、未實(shí)際支付稅款但主張以稅款抵銷執(zhí)行款項(xiàng)的，不予支持。

案例二：《申請(qǐng)復(fù)議人大鵬證券有限責(zé)任公司其申請(qǐng)執(zhí)行該公司與江蘇俺家小院飲食文化有限公司租賃合同糾紛案》【江蘇省高級(jí)人民法院(2015)蘇執(zhí)復(fù)字第00022號(hào)】

江蘇省高級(jí)人民法院認(rèn)為，俺家小院公司關(guān)于其自行留置稅金649863元，故應(yīng)免除其對(duì)大鵬公司給付義務(wù)的主張沒(méi)有事實(shí)和法律依據(jù)。首先，俺家小院公司非案涉稅款的法定扣繳義務(wù)人或納稅義務(wù)人，其主張應(yīng)代繳稅款沒(méi)有法律依據(jù)。俺家小院公司在本院聽(tīng)證中確認(rèn)其并非案涉稅款的扣繳義務(wù)人或納稅義務(wù)人，該自認(rèn)與《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第一條，《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條、第十條，《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》第二條，以及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第六條、第三十七條的規(guī)定亦相吻合。其次，退一步講，即使俺家小院公司是相應(yīng)稅款的納稅義務(wù)人或代繳義務(wù)人，則其僅在實(shí)際支付稅款后，才可向執(zhí)行法院主張法定抵銷權(quán)。本案中，俺家小院公司確認(rèn)其并未實(shí)際支付稅款，故不得依據(jù)《中華人民共和國(guó)合同法》第九十九條的規(guī)定，在執(zhí)行中主張抵銷。另外，本案執(zhí)行依據(jù)僅判決俺家小院公司支付租金649863元，而俺家小院公司根據(jù)總租金3549863元確定繳稅基數(shù)沒(méi)有事實(shí)依據(jù)。

3、未報(bào)請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定納稅項(xiàng)目及納稅金額但主張代繳稅款抵銷執(zhí)行款項(xiàng)的，不予支持。

案例三：《南崗法院在辦理卓桂香申請(qǐng)執(zhí)行百威公司勞動(dòng)爭(zhēng)議糾紛案》【黑龍江省哈爾濱市中級(jí)人民法院(2017)黑01執(zhí)復(fù)24號(hào)】

哈爾濱市南崗區(qū)人民法院認(rèn)為，執(zhí)行依據(jù)的第二項(xiàng)載明了百威公司應(yīng)給付卓桂香的具體款項(xiàng)及金額，但并未明確由百威公司代卓桂香繳納稅款，且百威公司代繳稅款之前沒(méi)有報(bào)請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)準(zhǔn)確核定納稅項(xiàng)目及金額，百威公司未能提供稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的納稅項(xiàng)目及納稅金額。在異議審查期間，經(jīng)調(diào)查稅務(wù)機(jī)關(guān)，亦無(wú)法確定卓桂香應(yīng)繳納稅款的具體金額，百威公司作為被執(zhí)行人應(yīng)按照民事調(diào)解書所確定的給付金額履行義務(wù)，百威公司的異議請(qǐng)求缺乏事實(shí)和法律依據(jù)，不予支持。哈爾濱市中級(jí)人民法院認(rèn)為，執(zhí)行依據(jù)中未明確由被執(zhí)行人百威公司代申請(qǐng)執(zhí)行人卓桂香繳納稅款，作為被執(zhí)行人應(yīng)足額給付欠款。申請(qǐng)執(zhí)行人卓桂香是否應(yīng)當(dāng)繳納稅款或繳納稅款的金額均由稅務(wù)機(jī)關(guān)確定，不是人民法院確認(rèn)調(diào)整的范圍。南崗法院認(rèn)定事實(shí)清楚，適用法律正確。

本文作者：李舒律師

北京云亭律師事務(wù)所創(chuàng)始合伙人 | 資深商事律師

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*此處北京云亭律師事務(wù)所，為作者完成文章時(shí)所在工作單位。